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이종렬(李鍾烈) 세무사


3. 종속대리인과세제도의 허구적 성질 입증

(1) 특수관계 없는 종속대리인

종속대리인은 본인(principal)과의 관계에 따라서 두가지 형태로 구분할 수 있을 것이다. 하나는 특수관계가 있는 종속대리인이고 다른 하나는 특수관계가 없는 종속대리인이다. 종속대리인이 본인과 특수관계를 가지고 있다면, 그 종속대리인이 본인으로부터 수취한 실제수수료는 일단 독립기업수수료가 아닐 것으로 추정된다.  따라서, 그것이 독립기업수수료에 해당하는지 여부를 조사해 봐야 한다. 만약, Ca-Cr>0이면, 종속대리인과세제도는 조세(세수)효과가 양수로 나타나므로 그 존재의의가 있다. 결론적으로, 종속대리인이 본인과 특수관계가 있으면, 종속대리인과세제도는 독자적인 이론으로서의 존재의의가 있다고 할 수 있을 것이다. 그러나 종속대리인이 본인과 특수관계가 없는 경우를 생각해 보자. 그런 경우에는 종속대리인이 본인으로부터 받은 실제수수료는 이미 독립기업수수료로 추정할 수 밖에 없다. 이러한 경우에는 종속대리인으로 인하여 고정사업장이 발생하더라도, 그 귀속소득(과세신고소득)이 항상 영(零)이 되게 된다. 그 이유는 Ca=Cr이 되기 때문이다. 따라서, 종속대리인이 본인과 특수관계가 없으면, 종속대리인과세제도는 그 존재의의를 상실하게 된다. 이런면에서 종속대리인과세제도는 허구적 성질을 가지고 있다.

(2) 독립대리인으로 인한 고정사업장

독립대리인 (independent agent)이라 하더라도, 대리행위가 통상적 영업과정내(in the ordinary course of business)에서 이루어 지지 않은 경우에는 고정사업장이 발생한다. 그러나 그런 고정사업장의 경우에도 조세효과가 영(零)이 되어 조세를 추징할 수 없다. 왜냐하면 본인과 독립되어 있기(즉, 특수관계가 없기) 때문에 이미 독립기업가격을 수취하였다고 추정해야 할 것이기 때문이다. 따라서, 동 규정은 허구적 규정으로 보아야 한다.

(3) 본점의 간접비 배부문제

순수이론적 측면에서 앞의 조세효과계산모델, Te=[Ca-(E' +Ho)]Tr에서 Ho=(Cr+a)라는 주장이 제기될 수 있다. 즉 본점경비 중에 고정사업장의 수익을 창출하는 데 기여한 비용으로서 직접비용(Cr) 이외에 다른 간접비용(a)이 포함되어 있을 수도 있다는 주장을 할 수 있기 때문이다. 이때 a를 어떻게 처리할 것인가에 대하여는 두가지 입장이 있을 수 있다. 이 두가지 입장을 살펴본다.

첫째, 그와 같은 비용 a는 처음부터 고려해서는 안될 것이라는 입장이 있을 수 있다. 그 이유는 다음과 같다. 본점의 간접비 a는 일반적으로 본점이 고정사업장을 야기하는 종속대리인의 활동, 즉 대리행위를 지원하기 위하여 발생한 비용이라기보다는 본점 자신의 대내외 판매활동을 지원하기 위하여 발생한 비용이 대부분일 것이라는 것이다. 본인은 자기와는 별개의 기업인 대리인의 활동에 대한 대가를 이미 대리수수료로 지급하였으므로 대리인이 수행한 업무에 대한 보상 내지 지원은 그것으로 족하다 할 것이고, 따라서 추가적인 지원(비용발생)은 불필요할 것이기 때문이다. 즉, a는 대리인고정사업장과는 관련이 없는 비용이다. 따라서 a는 대리인고정사업장에 배부되어서는 안될 것이라는 입장이다.

둘째, 그러한 주장을 받아들이는 입장을 본다. 그러나 이 경우에도 조세효과측면에서는 종속대리인과세제도가 실익이 없는 허구적 이론이라는 결론과 종속대리인과세제도가 이전가격세제의 중복적 이론이라는 결론은 변하지 않는다. 그 이유는 다음과 같다. 위 조세효과결정모델에서 Ho=(Cr +a)이므로, 이것을 조세효과결정모델에 대입하면, Te=[(Ca- Cr)-a]Tr이다. 여기서, 독립대리인이면 Te=-aTr이므로 과세의 실익이 없다. 특수관계가 없는 대리인의 경우에도 마찬가지다. 따라서 우선 a를 대리인고정사업장에 배부한다 하여도 독립대리인과 특수관계 없는 종속대리인의 경우에는 종속대리인과세제도가 여전히 실익이 없는 허구적 이론이라는 결론에는 변함이 없다.