장덕열
·열린세무법인(법무법인 세종)  대표세무사
·세무학 박사(국제조세 전공)
·경희대 국제법무대학원 출강(국제조세법)

(마) 공식적 소득분할방법으로 이행하는 과정에서 엄청난 정치적·행정적인 혼란을 초래하며 현행 국제조세 체계에서 볼때 거의 불가능한 수준의 과세당국자간 협력이 요구된다.

(바) 공식적 소득분할방법을 채택하고자 할 경우에, 반드시 해결해야 할 방법 자체에서 생기는 문제(design의 문제)가 더 중요하다.

(i) 다국적 기업이 유기적으로 기능을 하여 결합이익을 내는 관련기업들을 어떻게 규정할 것인가의 문제이다. 즉 다국적 기업 그룹에 속한 모든 기업을 공식적 소득분할방법의 적용대상이 되는 Unitary Business에 포함할 것인가 아니면 일련의 거래를 통해 최종적으로 수익을 내는데 참여한 기업들만을 포함할 것인가가 문제이다.

(ii) 공식적 소득분할방법에서는 사업소득만을 대상으로 하고 있는데 사업소득 개념의 정립이 문제가 된다.

(iii) 배분요소로서 자산의 경우, 평가기준의 설정문제와 역사적 원가기준을 사용할 경우에 이후 물가 및 환율변동에 따른 지수 조정방법의 문제가 발생한다. 특히 무형자산인 경우에는 동 무형자산을 개발하는데 소요된 비용의 정확한 산출, 무형자산의 귀속자 및 무형자산의 평가문제가 발생한다.

(iv) 배분요소로서 임금의 경우에는, 어떤 종류의 보상까지를 임금에 포함시킬 것인가와 경제발전 수준의 차이와 실제 근로자의 능력을 반영하지 않는 임금체계를 보유한 국가간 차이조정 문제가 발생한다.

(v) 배분요소로서 매출의 귀속이 문제된다.

유형재화의 경우에는 최종 도착지에서 매출이 발생했다고 봐도 문제가 없으나, 서비스나 무형재화의 경우에는 소득을 창출하는 행위가 일어난 곳에서 매출이 일어났다고 볼 경우, 용역이나 무형재화의 매출을 위해 가장 비용이  많이 발생한 곳에 매출 전액을 귀속해야 하는 문제가 발생한다.

(vi) 배분요소에 대해 가중치를 어떻게 부여할 것인가의 문제도 있다.

현행 미국 주 정부에서 시행하는 Unitary Method에서도 당초에는 세가지 요소에 동일한 가중치를 부여했던 것이 현재는 매출에 가중치를 두배 부여하거나 매출 단일요소에 의해 소득을 배분하고 있기 때문이다. 따라서 배분요소에 대해 과세당국간에 합의가 이뤄지지 않는 한 배분대상이 되는 결합소득은 부분적으로 이중과세되거나 단일과세에서도 누락될 수 있다.

2. 적용가능성에 대한 종합 검토

가. 배분공식 설계상 해결해야 할 문제

공식적 소득분할방법이 정상가격기준에 의한 독립기업의 원칙을 대체할 수 있기 위해서는 우선 이 방법 자체를 합리적으로 설계하는 문제가 해결되고, 국가간에 통일된 합의가 있어야 하는데 현실적으로  어렵다.

나. 정상가격기준에 의한 소득배분과 상당한 차이가 발생

각 국에 채택되기 위한 충분조건으로는 이 방법을 적용했을 경우에 각국 과세당국에 배분되는 과세소득이 기존의 이전가격 결정방법을 사용했을 경우에 배분되는 과세소득과 큰 차이가 없어야 하는데 Eden, Shackelford, Schadewald 및 Devine의 연구결과는 차이가 많이 나는 것으로 분석하고 있다.

다. 정상가격기준에서 공식적 소득분할방법으로 전환할 실익의 존재 여부

다국적 기업이 해외 자기업에 소득이전을 통한 탈루세액의 규모를 정확하게 파악할 수 없으나, 미국의 경우 전체 세수입의 약 1∼2%에 지나지 않는다고 분석되고 있다. 그 근거로는 경과세국 세제의 적용을 받는 국가에 유보소득의 형태로 있는 자기업의 소득을  미국 모기업에 배당을 했을 경우에 예상되는 조세수입을 예측했는데 다국적 기업의 소득이전 규모가 생각보다는 그리 심각하지 않다는 것을 보여주고 있다.

라. 경제적 효율성과 조세중립성을 제고하는지 여부

(1) Eden의 연구

Eden은 이전가격에 관한 미시경제 이론적 분석방법을 통해 현행 독립기업원칙에서 공식적 소득분할방법으로 전환할 경우에 조세효과를 어느 국가가 일방적으로 공식적 소득분할방법을 채택하는 경우와 양국이 모두 채택하는 두가지 경우를 나눠 분석했다. 일방 국가만이 채택하는 경우에는 다국적 기업은 여전히 이전가격 조작을 통해 소득이전과 조세부담을 회피할 수 있으며, 양국이 모두 적용하는 경우로서 양 국가의 세율이 동일한 경우에는 조세의 중립성과 효율성을 해치지 않지만, 세율차이가 있는 경우에는 배분요소의 조작을 통해 왜곡을 초래할 수 있음을 보여주고 있다.