△신용카드 매출전표의 매입세액공제와 손금불산입
영수증상의 매입세액도 공제되지 않으며 '99년부터는 금전등록기계산서의 매입세액도 공제되지 않는다. 이러한 증빙에 포함된 매입세액 상당액은 비용‧원가로 반영된다. 그러나 신용카드 매출전표의 경우 그 전표에 공급받은 자의 사업자등록번호, 성명, 부가가치세액을 별도 기재하고 사업자 본인이나 사용인이 서명‧날인해 교부한 경우는 정규의 세금계산서와 동일한 효력을 지니는 것으로 봐 매입세액 공제가 가능하다. 따라서 신용카드 매출전표로서 매입세액이 매출세액에서 공제된 경우의 매입세액은 손금처리하지 못하고 매입세액공제를 받아야 한다. 그러나 임의로 매입세액공제 적용안한 경우의 매입세금은 손금산입 가능하다고 본다.

(5) 간주임대료에 대한 매입세액 (시행규칙 제11조제2호)
△간주임대료에 대한 매입세액의 손금산입
부동산 임대용역 사업자는 부동산 임대에 따른 전세금이나 임차보증금에 대해 정기예금 이자율을 적용해 계산한 간주임대료를 과세표준에 산입해 부가가치세 신고‧납부해야 한다.

그런데 이런 과표는 계산에 불과한 것이고 따라서 간주임대료에 대한 부가가치세를 입주자로부터 받지 않는다. 받지 않은 금액을 납부하면 이는 법인의 순자산이 감소하는 결과가 된다. 즉 간주임대료에 대한 부가가치세는 임대인과 임차인간의 세금계산서의 교부와 거래징수가 이뤄지지 않기 때문에 특정의 약정이 없다면 임대인이 사실상 부담하게 되는데 임대인이 직접 부담하는 간주임대료에 대한 부가가치세 매출세액(간주임대료 계산액→2004년부터는 3.6%)은 임대인의 소득금액 계산상 부가가치세 과세기간 종료일이 속하는 사업연도의 손금으로 인정된다. 물론 세액 해당액을 추가로 받으면 받은 금액은 익금에 산입된다.

Ⅱ. 미판매 반출필 제품의 간접세 등 미납액 (법 제21조제2호)
1. 본 호의 개요와 손금불산입 이유
△본 호의 개요
법인이 특별소비세나 주세‧교통세 등의 소비세가 과세되는 제품을 제조해 판매하는 경우 이러한 소비세는 간접세이므로 일반적으로 법인의 수익이나 비용으로 처리되지 않고 법인의 자산 및 부채의 증감으로 계상된다. 특히 특별소비세‧주세 및 교통세는 부가가치세 등의 간접세와는 달리 재화의 제조업자가 재화를 제조해 반출하는 시점에 과세되므로 이때에 과세된 세금을 납부했다면 손금으로 인정하나, 아직 납부하지 않은 세금은 손금불산입으로 처리한다. 즉 제조장에서 반출해 아직 판매되지 않은 법인이 미리 납부한 특별소비세나 주세도 구매자에 대한 미실현채권으로 봐 자산의 증감으로 처리해야 하며 이러한 금액을 비용이나 원가로 계상했다면 손금불산입한다. 그러나 회계처리상 비용이나 원가가 아니고 당해 제품의 제품가격에 가산해 손익계산상 결산조정이 되지 않았다면 손금불산입할 필요가 없다.

△손금불산입 이유
특별소비세법상의 과세물품이나 주세법상의 주류 등은 대부분 반출과세제도를 채택해 제조장에서 유통과정에 들어가는 최초의 단계인 반출시점에서 과세하므로, 법인이 당해 세액을 납부하는 경우 이는 구매자가 부담해야 할 세액을 선납한 것으로 당해 구매자에 대한 미실현채권으로서 자산으로 처리해야 할 항목이다. 그렇기 때문에 법인의 손비를 구성할 항목이 아니며 비용으로 계상해도 손금불산입하게 되는 것이다. 특히 당해 제품이 판매돼 특별소비세나 주세를 거래상대방으로부터 징수하거나 채권으로 계상한다면 익금으로 산입되고 이에 대응되는 손비로 되기 때문에 대응하는 익금이 있기 전에는 비용으로 계상처리하더라도 손금불산입해야 기업회계상의 수익비용 대응개념뿐만 아니라 세무상의 권리의무 확정의 개념과도 일치하는 처리가 된다.

2. 익금과 손금이 아닌 간접세
△간접세의 일반적 회계처리방법
일반적으로 익금이란 법인의 재화 인도, 생산 및 서비스 제공 혹은 사업실체의 계속적인 주된 사업활동을 원천으로 해 일정기간동안 자산의 유입과 증가 및 부채의 결제에 의거, 순자산이 증가된 금액을 말한다. 그런데 특별소비세 등의 간접세는 정부의 세금징수를 위해 사업자가 물건 반출시 정부를 대신해 소비자들로부터 징수한 것이므로 법인 자신의 이익이나 비용 혹은 자산‧부채가 아니다. 즉 일시적으로 경유하는 계정이다.

△특별소비세‧주세‧교통세 미납액의 손금불산입과 회계‧세무처리 관련규정
특별소비세‧교통세의 과세물품이나 주류 등은 반출과세제도를 채택하고 있으므로 아직 판매되지 않았더라도 제조장에서 반출되는 시점을 기준으로 반출자가 당해 세액을 장부에 계상하게 된다. 이는 법인이 아직 구매자로부터 징수하지 않은 소비세를 선납하는 결과가 된다.

△특별소비세 대급금 등의 회계처리
특별소비세 대급금이 손익계산상 비용처리되면 손금불산입한 후 향후 매출시 수취하는 대가에서의 유보조정된다. 이의 분개처리 중 제조장에서의 반출시 계상된 특별소비세 대급금의 회계처리에 따른 비교는 <표1>과 같다.

따라서 복식부기를 하는 대부분의 일반법인의 경우는 표1의 ③안과 같이 회계처리한다.

<표1>

구분	손금 여부	소득 처분	향후 조정
①특별소비세 대급금이 손익계산상 비용에 반영된 경우	손금불산입	유보	매출수익 중 특별소비세 수취액의 수익계상액과 상계 △유보포함.
②특별소비세 대급금이 적송품 가격에 계상돼 자산계상된 경우	세무조정	없음.	없음
③특별소비세 대급금을 자산 계상해 향후 상계하는 경우	세무조정	없음.	회계처리 방식으로 자동조정됨

△제품가격에 세액상당액 가산한 경우는 손금산입
판매되지 않은 반출필제품의 특별소비세 미납액이라도 제품가격에 세액상당액이 가산된 경우는 제품가격 계산에 포함돼 익금에 산입됐다는 뜻이므로, 해당 세액도 대응원가개념으로 손금산입된다.

Ⅲ. 벌과금, 과태료, 가산금 등 (법 제21조제4호)
1. 본 호의 개요 및 손금불산입 이유
가산금, 과태료, 과료, 벌금 및 체납처분비는 모두 국법질서나 사회질서를 유지하기 위해서 불법 또는 부당행위에 대한 제재를 위해 가해지는 사법‧행정상의 금전벌이다. 이러한 행정벌금 등도 법인의 수익창출활동 과정상 부득이하게 발생되는 것이라면 손금산입할 성질의 비용이라고 할 수도 있겠으나 본 호는 벌금 등은 그 지출내용에 불구하고 모두 손금불산입하도록 규정했다. 벌금, 과료, 과태료, 가산금과 체납처분비 등의 지출과 제재성 공과금을 손금으로 인정하지 않는 이유는 이러한 지출을 손금으로 인정하게 되면 당해 지출액에 실효세율을 적용한 금액만큼 법인세가 경감되므로 행정상의 벌금으로 법인에 경제적 불이익을 부과하려는 당초의 의도가 실효세율만큼 효과가 감소되기 때문이다. 공과금으로 손금불산입되는 것은 법령으로 의무납부가 아닌 금액, 법령의무 불이행, 금지‧제한위반 제재금액 등이다. 그러나 의무납부금은 손금산입된다.

2. 벌금, 과료, 통고처분금세
△벌금 및 과료의 손금불산입
벌금과 과료는 형법에 규정된 법적 제재수단의 한 방법이다. 특히 법인은 자연인이 아니므로 징역, 사형 등의 인신구속이나 체형이 선고되지 않고 대신 벌금형이나 과료가 선고되는데 형벌의 효과를 제대로 나타내기 위해 손금불산입하는 것이다.

△통고처분금의 손금불산입
통고처분이란 법률이나 일정한 행정규율을 범하였음이 확실한 경우 침해된 권한을 신속히 회복하고 범칙사건의 간편 신속한 처리를 위해 형사적 제재에 앞서 그에 대한 벌금‧과료‧몰수와 추징금에 상당하는 금액을 일정한 방법으로 납부하도록 통고하는 준사법적 성질의 행정행위이다. 이러한 금액도 법적제재의 효과를 100% 발휘하기 위해 전액 손금불산입한다.

△국세의 통고처분절차
국세청장‧지방국세청장 또는 세무서장은 국세에 대한 범칙사건의 조사에 의해 범칙의 심증을 얻으면 그 이유를 명시해 벌금 또는 과료에 상당하는 금액, 몰수 또는 몰취에 해당하는 물품, 추징금에 상당하는 금액과 서류송달‧압수물건의 운반‧보관에 요하는 비용을 지정한 장소에 납부할 것을 통고해야 한다고 규정하고 있다. 그리고 통고를 받은 날로부터 15일이내에 이를 이행하지 아니하면 국세청장‧지방국세청장 또는 세무서장은 고발의 절차를 밟도록 하되 15일 경과 후라 하더라도 고발하기 전에 이행하면 예외로 한다.

3. 과태료‧과료‧과태금
1) 손금불산입되는 과태료 등
△과태료의 개념과 유형
과태료란 법령 위반에 대한 금전벌의 하나로 벌금이나 과료와는 달리 형벌의 성질은 없다. 본 호는 과료와 과태금을 포함한 과태료를 손금불산입하도록 하고 있는데 과태료는 형벌이 아니므로 각 법률에 특별한 규정이 없는 한 비송사건절차법에 따르며 조례에 의한 과태료는 당해 지방자치단체의 장이 과하고 그 징수는 체납처분의 예에 따른다.

△손금불산입되는 과태료의 기타 종류
과태료는 결국 국가 및 사회조직이 부과하는 행정제재 금액의 효과가 법인에 그대로 부담되도록 하기 위해 손금불산입되는 것이므로 모두 공법관계상의 제재수단인 점에서 일치한다. 예를 들어 관세법 위반 벌과금, 교통사고 벌과금, 산업재해보상보험료 가산금 등이 손금불산입되며 이밖에 무허가건축물을 양성화 시킴에 따른 과태료, 환경보전법상 의무불이행으로 납부하는 환경오염배출부과금 및 관세법 위반으로 몰수당한 수입재화의 가액 등도 손금불산입된다.

△손금불산입된 과태료의 소득처분 방법
법인의 임원 또는 사용인에 대해 과해진 벌금 등을 법인이 부담한 경우, 법인의 업무수행과 관계없이 부과된 것의 납부액이라면 당해 임원 또는 사용인의 급여로 봐야 하며 가지급금으로 처리한 경우에는 인정이자를 계산해야 한다. 그러나 그 벌금이 법인의 업무수행과 관련해 부과된 것이라면 손금불산입하지만 기타사외유출로 처분해야 한다. 즉 소득으로 처분할 수는 없다.

2) 손금산입되는 사법상의 지체상금‧손해배상금 등
△지체상금‧연체이자 등의 종류
공법관계의 과태료‧과료‧벌금 등이 손금불산입되지만, 사법관계상의 의무불이행으로 인한 지체상금‧추징금‧연체이자‧연체금‧연체료‧연체가산금 등은 손금산입된다. 이는 법률상 과태료의 개념이 아니라 수익비용 및 기회비용이자의 개념이므로 손금산입된다. 이밖에 의료보험법에 의거, 납부한 연체금, 석유사업법에 의한 석유사업기금의 연체이자 및 금융기관이 서울어음교환소 규약에 의거 납부하는 과태금 및 제재금 등도 손금산입되는 사법상의 과태료이다.

△임직원 과실로 인한 손해배상금
법인의 임원이나 사용인의 업무수행과 연관된 결과로서 타인에게 손해를 끼쳐 지급한 손해배상금은 고의나 중과실로 인한 경우가 아니면 손금산입된다. 그러나 이 경우도 타 법률에 의해 구상권을 행사할 수 있다면 그 구상권의 행사로서 수입될 금액이 있으면 이를 차감해야 한다.

4. 가산금
△가산금의 개념과 손금불산입
가산금도 벌금‧과태료 등과 같이 손금불산입되는데, 이러한 가산금은 납부할 세액에 대한 연체이자의 성격이 있는 것으로서 법령상의 의무 위반에 대해 제재를 가하는 일종의 질서벌로서의 과태료와 유사하나 처벌이 아니라는 점에서 양자는 구별된다. 이밖에 가산금은 세법상의 성실한 의무이행을 확보하기 위해 부과되는 가산세와 유사하나 가산세는 자진신고 및 납부 등을 전제로 해 부과되는데 반해, 가산금은 지정기한내에 납부하지 아니하면 자동적으로 부과된다는 점에서 다르다.

이와 같이 가산금이란 조세를 납부기한까지 납부하지 아니한 경우의 고지세액에 가산해 징수하는 가산금과 납부기한 경과후 일정기한까지 납부하지 아니한 때에 그 금액에 다시 가산해 징수하는 중가산금을 모두 포함한다.

△가산금 및 중가산금 관련규정
법인이 납부할 제반 조세에 대한 가산금 관련규정은 일단 납부기한이 경과하면 3%에 해당하는 가산금이 징수되고 경과한 날부터 매 1월이 경과될 때마다 1.2%씩의 중가산금이 부과된다.

5. 체납처분비
△체납처분비의 손금불산입
체납처분비란 체납처분에 관한 규정에 의해 재산의 압류와 압류한 재산의 보관과 운반에 소요된 비용 및 공매에 소요된 비용을 말하는데, 국세징수법 및 기타 조세에 관한 법률 등에 의해 부담한 체납처분비도 역시 벌금‧과료 및 가산금과 같은 성질의 것이므로 법인 소득금액 계산상 손금에 산입하지 아니한다. 그러나 본 호의 체납처분비 규정은 포괄규정이 아닌 열거규정이므로 실제로 체납처분에 소요된 공무원의 여비‧급료‧용지대‧교부청구비용 등까지 체납자에게 부담시킬 체납처분비(손금불산입)에는 포함시킬 수 없고 이들은 손금산입된다.