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이종렬(李鍾烈) 세무사


Ⅰ. 연구의 배경
OECD모델조약은 기업의 국외원천(foreign source) 사업소득(business profit)에 대하여 원칙적으로 기업의 거주지국에서만 과세할 수 있도록 규정하고 있다. 다만, 원천지국에 사업소득이 귀속되는(attributable) 고정사업장(permanent establishment:PE)을 가지고 있는 경우에는 원천지국도 과세권을 행사할 수 있다. 고정사업장의 존재여부는 원천지국의 과세권을 결정하는 기준이기 때문에 기업 및 과세당국에게 매우 중요하고 민감한 문제이다.

고정사업장은 두가지 종류로 나누어진다. 하나는 기업이 사업활동을 수행하기 위하여 원천지국에 설치한 고정된 사업장소(a fixed place of business, 물리적 개념의 고정사업장)를 말하며 다른 하나는 기업이 원천지국에 자신과는 별개의 법적 실체인 대리인(agent)을 두고 사업을 하는 경우에 그 기업이 가지게 되는 고정사업장(고정사업장을 대리인고정사업장, 종속대리인고정사업장 또는 기능적 개념의 고정사업장)을 말한다. 그리고 대리인고정사업장을 발생시키는 대리인을 주로 종속대리인(dependent agent)이라 한다.

일반적으로 선진국들은 종속대리인의 범위를 최대한 협의로 해석함으로써 사업소득에 대한 원천지국의 과세권을 배제하려고 하고, 개발도상국들은 종속대리인의 범위를 최대한 광의로 해석함으로써 자국의 과세권을 확대하려 하기 때문에 국가간에 조세분쟁이 빈발하고 있다.(예:한·독, 한·영, 한·미, 미·일, 미·멕시코 분쟁)

현대의 대다수 기업들은 국제적으로 상호협조하고 서로 의존하지 않으면 국제사회에서 존립하기 어렵다. 문제는 국가의 개별적 입장에 따라서 이러한 의존관계를 확대해석하여 종속관계로 몰아 갈 위험성이 있다는 데 있다.

이제 종속대리인 과세제도에 대하여는 근본적인 검토가 필요하다. 그리고, 종속대리인 과세제도의 어떠한 문제점이 국제조세분쟁을 빈발토록 하는 지를 규명하고 그 대안(代案)을 모색할 필요가 있다.

Ⅱ. 고정사업장 소득결정모델

1. 소득금액의 결정원칙
OECD모델조약상 고정사업장의 소득금액은 독립기업원칙(arm's length principle)에 의하여 결정된다. 이 원칙은 고정사업장이 자신이 소속된 기업과 전적으로 독립하여 거래를 하는 별개의 분리된 기업이라고 가정하는 경우에 동 고정사업장이 취득할 것으로 기대되는 이윤(profits)을 고정사업장의 귀속소득(attributable income)으로 본다.

2. 본점(관련)경비 배부의 원칙
OECD모델조약에 따르면, 고정사업장의 이윤을 결정함에 있어서 동 고정사업장의 목적을 위하여 발생된 본점경비를 비용으로 공제할 수 있다. 물론, 이 원칙에 반대하는 의견도 있다.

3. 고정사업장 소득결정모델의 설정
독립기업원칙에 따라 고정사업장의 귀속소득(과세소득)을 산정 또는 결정하는 방식을 수식으로 표시하면 다음과 같이 될 것이다.

Ti=Pa-(E+Ho)…소득결정 모델, Pa:독립기업가격(arm's length price), E:국내비용(domestic expense), TI:과세소득(taxable income) Ho:본점비용(head office expense).

고정사업장은 본점이 수행하여야 할 판매활동의 모든 기능(functions) 중 일부(보통 판매지원활동)만 수행하기 때문에, 고정사업장의 귀속소득은 그 부분적 기능에 상응하는 독립기업이익이어야 한다. 고정사업장의 기능 또는 역할의 내용은 고정사업장의 비용에 체화되어 있다. 다시 말하면, 고정사업장의 비용은 고정사업장의 기능을 나타내고 있는 것으로 보아야 한다. 그렇다면, 남은 문제는 그러한 기능을 특수관계가 없는 제3자에게 제공하는 경우 얼마만큼의 대가(price)를 받았을 것이냐 하는 문제로 귀결된다. 따라서 과세소득(귀속소득) TI는 결국 독립기업가격 즉 Pa에서 비용, 즉 (E +Ho)를 공제한 금액이 되는 것이다.