D. 원가분담약정이 독립기업원칙에 부합치 않는 경우의 조세효과

8.26 조정지급을 포함해 약정에 대한 전체 공헌 중 각 참여자의 공헌비율이 그 약정으로 인한 전체 기대편익 중 각 참여자의 편익비율에 상응하는 경우에는 원가분담약정이 독립기업원칙에 부합하는 것으로 인정될 것이다. 그렇지 않은 경우에는 독립기업이라면 받았을 수준에 비춰볼때, 적어도 한 참여자의 공헌에 대한 보상은 미흡하고 적어도 다른 한 참여자의 공헌에 대한 보상은 과도할 것이다. 그러한 경우에는 독립기업원칙에 따라 조정이 필요할 것이다. 조정의 성격은 사실관계 및 상황에 따라 좌우되는데 가장 흔하게는 조정지급의 실행 또는 간주를 통해 순공헌 수준을 조정하게 될 것이다. 약정의 상업적 실질이 참여자간에 합의됐다고 주장되는 조건과 상이한 경우에는 원가분담약정 조건의 일부 또는 전부를 무시하는 것이 타당할 수 있다. 이하에서는 이상의 상황을 다루고 있다.

ⅰ)공헌의 조정

8.27 조정지급을 감안한 원가분담약정 전체 공헌에 대한 각 참여자의 공헌비율이 약정으로 인한 전체 기대편익에 대한 각 참여자의 편익비율에 상응치 않는 경우 과세당국은 참여자의 공헌을 조정할 수 있다(단, 과세당국은 미미한 조정은 삼가야 한다는 점을 유념해). 1.68 참조. 참여자의 재화 또는 서비스 공헌에 대한 측정이 잘못된 경우나 일정한 배분기준요소나 상황변화에 따라 조정된 배분기준요소가 기대편익을 적절히 반영치 못한 경우와 같이 참여자 기대편익에 대한 평가가 잘못된 경우에 이러한 상황이 초래된다. 8.19 참조. 조정은 보통 하나 또는 그 이상의 참여자가 다른 참여자에게 조정지급을 실행하거나 이를 간주함으로써 이뤄지게 된다.

8.28 F절의 권고에 비춰 원가분담약정이 수용 가능하고 성설히 진행되는 경우에 과세당국은 단일 연도만을 보고 조정하는 것은 가급적 삼가야 한다. 전체 공헌에 대한 각 참여자의 공헌비율이 약정으로 인한 전체 기대편익에 대한 각 참여자의 편익비율에 수년에 걸쳐 상응한지의 여부를 검토해야 한다.(1.49-1.51 참조)

ⅱ)원가분담약정상의 조건의 일부 또는 전부의 무시

8.29 사실 및 상황에 비춰볼때, 약정의 실상이 참여간에 합의된 것으로 제시된 조건과 다른 경우가 있을 수 있다. 예를 들면 참여자로 제시된 자 중 하나 또는 그 이상이 원가분담약정 활동으로 인한 편익을 합리적으로 기대할 수 없는 수가 있다. 원칙적으로 기대편익비율이 작더라도 참여자가 될 수 없는 것은 아니지만 대상활동의 거의 전부를 수행하는 참여자가 전체 기대편익의 미미한 일부만을 받을 것으로 기대된다면 그 참여자 입장에서의 약정의 실상이 상호 편익의 공유인지 아니면 보다 유리한 조세효과를 얻기 위해 상호 편익의 공유를 가장했는지가 의문시 될 수 있다. 그러한 경우에 과세당국은 1.36-1.41의 지침에 따라서 그 약정의 조건을 그 약정이 독립기업들간에 이뤄졌을 경우 합리적으로 예상되는 조건과 같은 것으로 간주하고 조세효과를 결정할 수 있다.