-구매자가 부담하는 광고선전비가 관세법상 수입물품의 과세가격에 포함되는 ‘간접적인 지급액’에 해당하는지 여부-

 

 

 

I. 판결의 개요

 

 

 

1. 사실관계의 요지와 부과처분의 경위

 

 

 

가. 원고들과 라이센서들 사이의 프랜차이즈 계약

 

 

 

원고들은 미국 등 해외영화배급사가 한국에서의 영화의 수입 및 배급사업을 목적으로 출자하여 설립한 내국법인이다.

 

 

 

원고들은 해외영화배급사와 직접 또는 그로부터 영화배급에 관한 권리를 허여받은 라이센서(이하 총칭하여 ‘라이센서들’이라고 한다)와 사이에 한국 내 영화배급 활동에 관한 프랜차이즈계약(이하 ‘이 사건 계약’이라 한다)을 체결하였다. 이 사건 계약에 의하면 원고들은 라이센서들로부터 그들이 배급권을 가지는 영화를 수입하여 국내에서 상영할 수 있고 라이센서들에게 그 대가로 다음 산식에 의하여 산정한 로열티를 지급하여야 한다.

 

 

 

로열티 = 영화의 총 매출액 – 배급수수료(총 매출액 중 12%) – 배급비용*

 

* 배급비용 = 영화의 광고선전비, 수입허가비용, 개봉수수료, 번역 등 제반 비용

 

이에 따라 원고들은 라이센서들로부터 국내에서 흥행가능성이 있는 영화 등을 선별

 

ㆍ수입하여 국내에서 상영하면서 수입영화 등에 대한 광고선전을 위한 광고대행사의 선정과 광고선전계약의 체결 및 광고선전비의 지급, 구체적인 광고내용ㆍ매체ㆍ시기

 

ㆍ비용의 결정 등의 업무를 직접 수행하였고 라이센서들에게 로열티로서 원고들의 매출액인 관객입장수입의 비율에 따라 산정되는 영화필름 대여료에서 12%의 배급수수료와 광고선전비 등 배급비용을 공제한 금액을 지급하였다. 

 

 

 

한편 라이센서들은 광고선전의 시안을 원고들에게 제공하고 광고선전비의 총액한도를 설정하며 배급비용에 관하여 예산승인권을 행사하고 원고들의 장부기장에 대하여 검사하는 등으로 원고들의 광고선전활동에 대하여 통제와 지시를 하였다.

 

 

 

나. 이 사건 부과처분의 경위

 

 

 

원고들은 2010. 6.경 라이센서들로부터 수십건의 영화용 필름(이하 ‘이 사건 수입물품’이라고 한다)을 수입하면서 통관지 세관장에게 관세로서 필름 길이당 부과되는 종량세를 납부하는 한편, 수입부가가치세로서 필름의 수입시에 신고하는 금액[1] 이외에 관세법 제30조 제1항 제4호에 따라 추가로 과세가격에 가산되는 로열티가 수입영화의 국내 상영 종료 후에야 확정되므로 관세법 제28조 제1항에 의하여 잠정가격으로 로열티를 신고하여 부가가치세를 납부한 다음, 영화의 상영 종료 후 원고들의 매출액에서 배급수수료 및 광고선전비 등 배급비용을 차감한 금액을 라이센서들에게 송금하고 그 로열티의 확정가격을 신고하여 부가가치세를 정산하였다.

 

 

 

그런데 피고는 원고들이 로열티에서 공제한 광고선전비가 구 관세법(2010. 12. 30. 법률 제10424호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘관세법’이라 한다) 제30조 제2항의 간접지급액에 해당한다고 보아 2010. 5. 11.부터 2010. 6. 18.까지 사이에 원고들에 대하여 이 사건 수입물품의 과세가격으로 신고한 로열티에 광고선전비 상당액(이하 ‘이 사건 광고선전비’라고 한다)을 더한 금액으로 부가가치세 과세표준을 다시 산정하여 부가가치세 3,393,895,735원 및 가산세 958,813,653원 합계 4,352,710,828원의 부과처분을 하였다(이하 ‘이 사건 부과처분’이라 한다).

 

 

 

2. 판결 요지

 

 

 

구 부가가치세법(2013. 6. 7. 법률 제11873호로 전부 개정되기 전의 것, 이하 ‘부가가치세법’이라고 한다) 제13조 제4항은 재화의 수입에 대한 부가가치세의 과세표준은 관세의 과세가격과 관세ㆍ개별소비세ㆍ주세ㆍ교육세ㆍ농어촌특별세 및 교통ㆍ에너지ㆍ환경세를 합한 금액으로 하도록 정하고 있고, 관세법 제30조는 제1항 본문에서 “수입물품의 과세가격은 우리나라에 수출하기 위하여 판매되는 물품에 대하여 구매자가 실제로 지급하였거나 지급하여야 할 가격에 다음 각 호의 금액을 가산하여 조정한 거래가격으로 한다”고 규정하고 있으며, 제2항 본문에서 관세의 과세가격 산정의 기준이 되는 실제지급가격에는 ‘구매자가 당해 수입물품의 대가와 판매자의 채무를 상계하는 금액, 구매자가 판매자의 채무를 변제하는 금액 및 기타의 간접적인 지급액’이 포함된다고 규정하고 있다. 그리고 구 관세법 시행령(2011. 4. 1. 대통령령 제22816호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘관세법 시행령’이라고 한다) 제20조 제6항은 “법 제30조 제2항 본문의 규정에 의한 ‘기타의 간접적인 지급액’에는 다음 각 호의 금액이 포함되는 것으로 한다”고 규정하면서 제1호에서 ‘판매자의 요청에 의하여 수입물품의 대가 중 전부 또는 일부를 제3자에게 지급하는 경우 그 지급금액’을 들고 있다.

 

 

 

한편, 『1994년도 관세 및 무역에 관한 일반협정 제7조의 이행에 관한 협정』(이하 ‘WTO 관세평가협약’이라 한다) 부속서 1의 제1조에 관한 주해는 “제8조에 조정하도록 규정된 사항 이외에 구매자가 자신의 계산(on his own account)으로 행한 활동은, 비록 판매자에게 이익이 되는 것으로 보인다 할지라도 판매자에 대한 간접지급액으로 간주될 수 없다. 따라서 이러한 활동의 비용은 과세가격을 결정할 때 실제지급가격에 부가될 수 없다”고 규정하고, 나아가 “구매자가 자신의 계산(on his own account)으로 수입물품의 시장판매에 관련되는 활동을 수행할 경우 그 활동의 가치는 관세 과세가격의 일부가 되지 아니하며, 또한 이러한 활동이 거래가격을 거부하는 원인이 되지 못한다”고 규정하고 있다.

 

 

 

원심은 수입물품의 판매 촉진을 위하여 행하는 광고선전 활동은 시장판매에 관련되는 활동인 점, 배급수수료의 증가를 위하여 광고선전 활동을 할 필요가 있는 원고들이 수입물품인 영화용 필름 등에 관한 광고선전 계약의 체결과 비용 지급 등 광고선전 활동을 직접 하고 있으므로, 광고선전비의 지급은 구매자인 원고들의 광고대행사 및 광고회사에 대한 의무일 뿐 판매자의 의무가 아닌 점 등을 종합하면, 원고들이 광고선전비를 지급함으로써 결과적으로 판매자에게도 이익이 된다 하더라도 이는 이 사건 수입물품의 과세가격에 포함되는 간접적인 지급액에 해당하지 아니한다는 이유로, 피고의 이 사건 광고선전비 상당액을 과세표준에 포함하여 이 사건 수입물품에 대한 부가가치세를 부과한 이 사건 부과처분은 위법하다고 판단하였는바, 이러한 원심의 판단은 정당하고, 위 판단에 논리와 경험칙에 반하여 사실을 인정하거나 과세가격에 포함되는 간접적인 지급액 등에 관한 법리를 오해한 위법이 없다.

 

 

 

II. 대상판결의 평석

 

 

 

1. 이 사건의 쟁점 및 문제의 소재

 

 

 

이 사건의 쟁점은 이 사건 광고선전비가 로열티의 간접적인 지급액(이하 ‘간접지급액’이라고 한다)으로서 이 사건 수입물품의 부가가치세 과세표준을 구성하는 관세의 과세가격에 포함되는지 여부이다. 구체적으로 이 사건 광고선전비의 지급이 관세법 시행령 제20조 제6항 제1호에서 간접지급액으로 규정하고 있는 ‘판매자의 요청으로 수입물품의 대가 중 전부 또는 일부를 제3자에게 지급하는 경우’에 해당하는지, 아니면 WTO 관세평가협약 부속서 1의 제1조에 관한 주해에서 간접지급액에서 제외하는 ‘구매자가 자기의 계산으로 수입물품의 시장판매에 관련되는 활동을 수행하는 경우’에 해당하는지 여부이다.

 

 

 

수입물품에 대한 부가가치세의 과세표준은 관세ㆍ개별소비세ㆍ주세ㆍ교육세ㆍ농어촌특별세 및 교통ㆍ에너지ㆍ환경세를 합한 금액이고(부가가치세법 제13조 제4항) 관세의 과세표준은 수입물품의 가격 또는 수량이다(관세법 제15조). 관세법상 대부분의 품목이 수입물품의 가격을 관세의 과세가격으로 한다. 이 사건 수입물품은 종량세의 대상이 되므로 관세 목적에서는 과세가격을 파악할 필요가 없지만 부가가치세 과세표준을 산정하기 위해서는 관세의 과세가격을 결정하여야 한다. 단순히 수입자가 수출자에게 지급하는 물품대금만이 수입물품의 과세가격이 되는 것은 아니고 그와 관련하여 지급되는 지적재산권의 대가, 물품대금 외에 발생하는 비용, 수입자나 중개업자의 이윤 등의 요소가 과세가격에 포함될 수 있는데, 이러한 관세법상 수입물품의 과세가격을 결정하는 방법과 절차가 관세평가이다. 개별 국가가 독자적인 방법으로 과세가격을 결정하는 경우 발생할 수 있는 국제무역의 저해를 방지하고, 국제무역의 확대와 원활을 위하여 국제적으로 표준화된 관세평가제도를 두고 있다. 

 

 

 

관세법 제30조 제1항 본문은 “수입물품의 과세가격은 우리나라에 수출하기 위하여 판매되는 물품에 대하여 구매자가 실제로 지급하였거나 지급하여야 할 가격(이하 ‘실제거래가격’이라고 한다)에 다음 각호의 금액을 더하여 조정한 거래가격으로 한다”고 규정하여 원칙적으로 실제거래가격을 과세가격으로 채택하면서, 단서에서 “다음 각호의 금액을 더할 때에는 객관적이고 수량화할 수 있는 자료에 근거하여야 하며, 이러한 자료가 없는 경우에는 이 조에 규정된 방법으로 과세가격을 결정하지 아니하고 제31조부터 제35조까지에 규정된 방법으로 과세가격을 결정한다”고 하여 보충적 관세평가방법을 두고 있다. 관세법 제30조 내지 제35조에서 규정된 관세평가방법을 실무상 제1 방법 내지 제6 방법[2]으로 칭한다. 대부분의 관세평가는 제1 방법에 따라 행해지는데 우리나라의 경우에도 97% 이상의 수입물품에 대한 과세가 제1 방법에 의하여 이루어지고 있다.[3]

 

 

 

관세법 제30조 제2항은 “실제거래가격이란 당해 수입물품의 대가로서 구매자가 지급하였거나 지급하여야 할 총 금액을 말하며, 구매자가 당해 수입물품의 대가와 판매자의 채무를 상계하는 금액, 구매자가 판매자의 채무를 변제하는 금액 및 기타의 간접지급액을 포함한다”고 규정하고 있다. 즉 실제거래가격이란 거래당사자 간의 합의에 의하여 수입물품에 대한 대가로서 그리고 수입물품의 판매조건으로 판매자에게 또는 판매자를 위하여 지급되는 간접지급액을 포함한 총 금액을 말한다.

 

 

 

이 사건에서는 이 사건 수입물품의 실제거래가격에 원고들이 부담하는 광고선전비가 관세법상 간접지급액으로서 과세가격에 포함되는지가 문제되었다. 피고 주장의 요지는 원고들의 이 사건 광고선전비의 지급으로 인하여 매출액이 증가하는 경우 배급수수료도 증가하지만 그 보다는 라이센서들이 수취하는 로열티의 증가가 더 크므로 이 사건 광고선전비 지출의 실질적 이해관계자는 라이센서들이고 라이센서들이 사실상 이 사건 광고선전비를 원고들로 하여금 대신 지급하게 하는 방법으로 관세의 과세가격을 낮추어 수입부가가치세의 부담을 회피한 것이므로 이 사건 광고선전비는 관세법 제30조 제2항의 위임을 받은 관세법 시행령 제20조 제6항 제1호의 ‘판매자의 요청으로 수입물품의 대가 중 전부 또는 일부를 제3자에게 지급하는 경우’에 해당한다는 것이다.

 

 

 

반면 원고 주장의 요지는 이 사건 광고선전비의 지급은 시장판매활동의 일환으로 자신의 배급수수료 수익을 얻기 위하여 체결한 광고선전계약상의 의무를 이행한 것이고 그로 인하여 판매자인 라이센서들에게 이익이 발생한다고 하더라도 이는 간접지급액으로 간주될 수 없는 것이므로, 관세법 시행령 제20조 제6항의 ‘판매자의 요청으로 수입물품의 대가의 일부를 제3자에게 지급하는 경우’에 해당하지 아니하고 WTO 관세평가협약 부속서 1의 제1조에 관한 주해에서 간접지급액에서 제외하는 ‘구매자가 자기의 계산으로 수입물품의 시장판매에 관련되는 활동을 수행하는 경우’에 해당한다는 것이다.

 

 

 

예를 들면 라이센서들이 광고선전비 100을 직접 부담하고, 원고들로부터 로열티 200을 받아 오다가 원고들로 하여금 광고선전비 100을 지출하도록 하면 라이센서들로서는 광고선전비 100을 줄일 수 있어 로열티 100을 받더라도 전체 수익에는 변화가 없고 그 경우 종전보다 수입물품의 과세가격이 100만큼 감소하여 원고들의 부가가치세 부담이 회피된다는 것이 피고의 입장이고, 라이센서들이 원고들로부터 로열티 200을 받아오다가 원고에게 광고선전비 100을 부담하고 로열티 100을 지급하는 것으로 거래조건을 변경하지도 않았고 광고선전비 100은 자신의 계산과 판단에 의하여 부담한 지출이라는 것이 원고들의 입장이다.

 

 

 

2. 관세법상 ‘실제거래가격’에 포함되는 간접지급액의 범위

 

 

 

가.  관세법상 간접지급액의 규정

 

 

 

앞서 본 바와 같이 관세법 제30조 제1항은 수입물품의 과세가격은 실제거래가격에 법정가산요소와 법정공제요소를 조정한 금액으로 하고 관세법 제30조 제2항은 실제거래가격에는 당해 수입물품의 대가에 더하여 구매자가 판매자의 채무를 변제하는 금액 등 간접지급액을 포함한다고 규정하고 있다. 관세법 시행령 제20조 제6항은 간접지급액에 관하여 대가의 제3자 지급, 하자보증비, 외국훈련비나 외국교육비, 금융비용 등을 예시하고 있을 뿐 간접지급액’의 범위에 관한 상세한 규정을 두고 있지 않다.

 

 

 

수입물품의 실제거래가격에 포함되는 간접지급액은 실제거래가격의 조정항목에 해당하는 법정가산요소 및 법정공제요소와 구분된다. 관세법 제30조 제1항은 그 법정가산요소로서 구매자가 부담하는 수수료와 중개료(다만, 구매수수료는 제외)(제1호), 구매자가 부담하는 해당 수입물품과 동일체로 취급되는 용기비용과 수입물품의 포장비용(제2호), 생산지원비용, 즉 구매자가 해당 수입물품의 생산 및 수출거래를 위하여 관세법 시행령에 정하는 물품 및 용역을 무료 또는 인하된 가격으로 공급한 경우 그 인하차액을 법정기준으로 배분한 금액(제3호), 특허권, 상표권 등의 권리사용료(제4호), 해당 해당수입물품의 사후귀속이익[4](제5호) 및 수입항까지의 운임ㆍ보험료와 운송관련 비용을 규정하고 있고, 관세법 제30조 제2항은 그 법정공제요소로서 수입 후에 행해지는 해당 수입물품의 건설ㆍ설치ㆍ조립ㆍ정비ㆍ유지 또는 해당 수입물품에 관한 기술지원에 필요한 비용(제1호), 수입항에 도착한 후 해당 수입물품의 운송에 필요한 운임ㆍ보험료와 그 밖에 운송에 관련되는 비용(제2호), 우리나라에서 해당 수입물품에 부과된 관세 등의 세금과 그 밖의 공과금(제3호), 연불조건의 수입인 경우에는 해당 수입물품에 대한 연불이자(제4호)를 규정하고 있다.

 

 

 

관세법은 실제거래가격에 포함되는 간접지급액에 대해서는 예시주의 입장을 취하는 반면 실제거래가액에서 조정되는 법정가산요소와 법정공제요소에 대해서는 열거주의 입장을 취하고 있다는 점에서 차이가 있다. 간접지급액이나 법정가산요소는 관세의 과세가격을 구성한다는 점에서 구별의 실익은 크지 않으나 특정지급액의 성격이 분명하지 않은 경우 그 지급액이 법정공제요소에 해당한다면 반대로 간접지급액이 되지 않아 관세의 과세가격에서 제외된다는 점에서 의미가 있다.

 

 

 

나. WTO 관세평가협약의 규정

 

 

 

우리나라는 1994. 12. 30. WTO 관세평가협약에 가입하여 WTO 평가협약의 회원국이 되었으므로 위 협약은 국내법과 동일한 효력을 가지게 되었다(헌법 제6조 제1항).[5] WTO 평가협약은 일반서설(general introductory commentary), 24개의 본문조항(article), 3개의 부속서(annex)로 구성되어 있다. 3개의 부속서 중 부속서 1은 주해(interpretative notes)이다.[6] 위 협약 제14조는 부속서 1 주해(Interpretative Notes) 및 부속서 2, 3도 WTO 관세평가협약의 불가분의 일부로 규정하고 있으므로, 부속서도 국내법과 동일한 효력을 가진다.
 
WTO 관세평가협약은 간접지급액을 ‘실제거래가격’에 포함시키기 위해서는 다음의 요건을 구비하여야 한다고 제시하고 있다.

 

 

 

첫째, ‘당해 수입물품’에 대한 ‘대가’로 지급되어야 한다. 즉, 수입물품을 이전 받는 데에 대한 대가이어야 하므로, 수입물품과 관련없이 구매자가 판매자에게 지급하는 배당이나 기타의 지급 등은 과세가격에 포함할 수 없다(WTO 평가협약 제1조에 대한 주해 제1항 및 제4항). ‘당해 수입물품’과의 관련 요건은 경우에 따라 특정지급액이 간접지급액에서 제외되는 범위가 지나치게 확대될 수 있어 ‘수입물품의 판매조건’으로 지급된 모든 금액은 간접지급액에 포함된다고 규정하고 있다(WTO 평가협약 부속서 3. 제7항). 판매조건 내지 거래조건은 대가보다는 상대적으로 포괄적인 개념이다. 이에 대하여 수입물품과 불가분의 일체를 형성하는 포장이라든가 서비스에 대한 대가를 포함시키기 위하여 판매조건이라는 개념을 추가로 규정한 것이라는 견해가 있다[7].

 

 

 

둘째, 적극적 요건으로서 판매자의 이익을 위하여(for the benefit of the seller) 지급되는 것이어야 한다(WTO 평가협약 제1조에 대한 주해 1항). 실제거래가격은 수입물품에 대한 대가로 구매자가 판매자의 이익을 위하여 지급하였거나 지급하여야 할 금액이다(WTO 평가협약 제1조의 주해 제1항). 다만, 결과적으로 판매자에게 이익이 된다고 하더라도 구매자가 자신의 계산(on his own account)으로 하는 활동에 대한 비용은 제외 된다. 즉, 소극적 요건으로서, 구매자가 자신의 계산으로 행한 활동이 아니어야 한다. WTO 평가협약 제8조에 조정하도록 규정된 사항[8] 이외에 구매자 자신이 부담한 활동은 비록 판매자에게 이익이 되는 것으로 보인다고 하더라도 판매자에 대한 간접지급액으로 간주될 수 없다(WTO 평가협약 제1조에 대한 주해 제2항). ‘구매자가 자신의 계산으로 행한다’는 의미는, 비용이 구매자에 의해 발생되고 또한 지급된다는 의미이다. 위와 같은 활동은 구매자 자신의 이익을 위하여 이루어지는 것이기 때문에 간접지급액에서 제외되는 것이다[9].

 

 

 

위 요건에 관하여, 제1조에 대한 주해 제2항을 엄격하게 해석하여 WTO 관세평가협약 제8조에 규정된 가산요소는 간접지급으로 간주하되, 협약이 별도로 규정하지 않은 어떠한 지급금액도 간접지급액이 아니라는 견해[10]도 있지만 WTO 관세평가협약이 실제지급가격에 관하여 ‘지급했거나 지급할 총지급금액’으로 포괄적으로 규정하는 취지 및 간접지급액의 유형을 열거하고 있지 않은 점 등에 비추어보면 이하에서 보는 바와 같이 구매자가 자신의 계산으로 행한 활동을 제외하면 족할 것으로 보인다.

 

 

 

위 요건과 관련하여 구매자가 자신의 계산으로 행한 행위가 간접지급액에서 제외된다는 것은 수입 이후 발생한 활동이라도 동일하다(WCO 예해 9.1 수입국에서 발생한 활동에 대한 비용의 처리). 또한 수입물품 구매 이후 실제 수입 이전에 구매자가 자신의 계산으로 한 광고선전비는 비록 그것이 판매자의 이익이 되더라도 간접지급액으로 보아서는 안된다(WCO 예해 16.1 물품구입 후 수입 전에 구매자의 계산으로 수행된 활동). 다만, 구매자가 자신의 계산으로 행한 행위인지 여부와 무관하게, WTO 평가협약 제8조의 조정사항은 당연히 거래가격에 가산되어야 한다(WTO 평가협약 제1조에 대한 주해 2항).

 

 

 

다. 관세법상 간접지급액의 유형

 

 

 

(1) 상계지급과 판매자의 채무변제

 

판매자가 구매자에 대하여 부담하는 채무를 구매자가 수입물품의 대가와 상계하거나 판매자의 요청에 따라 판매자가 제3자에 대하여 부담하는 채무를 구매자가 대신 변제하는 경우 그 상계지급액과 제3자 채무변제액은 간접지급액에 해당한다(관세법 시행령 제20조 제6항 제1호). 구매자가 거래조건으로 판매자가 부담하여야 할 채무를 자신의 비용으로 부담하고 수입물품의 대가를 할인받은 경우에도 그 할인액은 수입물품의 과세가격에 포함된다. 수입물품의 대가를 지급하는 경우와 실질이 같으므로 그 지급액은 과세가격에 포함되어야 한다.

 

 

 

대법원은 원고가 외국회사로부터 자동차를 수입하여 한국에서 독점판매하면서 자동차의 전시, 판매망 구축, 광고 및 판촉계획의 수립, 자동차에 대한 보증ㆍ유지 등을 원고가 수행하고 그에 필요한 비용 역시 원고가 부담하기로 하는 ‘디스트리뷰터 방식’에 의하되, 이 방식은 외국회사가 판매대리상을 두어 위와 같은 용역을 부담하고 판매대리상에 대하여는 판매에 따른 일정 비율의 이익만을 보장하여 주는 통상의 판매방식인 ‘딜러 방식’보다 원고에게 불리하였으므로 이를 감안하여 원고에게 통상의 판매가격보다 5% 할인된 금액으로 자동차를 판매하기로 약정하고 그에 따라 원고가 자동차를 할인가격에 수입한 사안에서 외국회사가 부담하여야 할 의무 등을 자신의 비용으로 대신 부담하여 원고가 외국회사에게 자동차에 대한 가격 일부를 간접적으로 지급한 것으로 보아 위 할인금액이 과세가격에 포함됨을 전제로 한 부과처분이 적법하다고 판단하였다(대법원 1993. 12. 7. 선고 93누17881 판결).

 

 

 

반면 대법원은 원고가 외국회사들로부터 애프터서비스용 부품을 수입하면서 할인을 받은 사안에서 원고가 외국회사들이 최종소비자에 대하여 부담하여야 할 무상보증수리의무를 대신 부담하고 그 대가로 애프터서비스용 부품의 통상 판매가격보다 일정 비율만큼 할인받기로 하는 약정이 있었다면 그 할인액이 과세가격에 포함될 여지가 있지만 원고와 외국회사들 사이에는 그러한 약정이 없을 뿐만 아니라 애프터서비스용 부품은 할인가격이 통상의 가격이라는 이유로 원고가 외국회사들로부터 애프터서비스용 부품을 수입하면서 할인받은 금액은 간접적인 지급액에 해당하지 않는다고 판단하였다(대법원 1998. 12. 8. 선고 97누12495 판결).

 

 

 

(2) 하자보증비

 

판매자가 수입물품의 거래조건으로 하자보증책임을 부담하면서 별도로 구매자에게 하자보증비의 지급을 요구하여 구매자가 하자보증비를 지급하는 경우 그 하자보증비는 간접지급액에 해당한다(관세법 시행령 제20조 제2항 제2호). 수입거래의 조건으로 구매자가 하자보증을 하기로 정하고 하자보증비만큼 할인을 받은 경우에도 그 할인금액은 수입물품의 거래조건이므로 과세가격에 포함된다.

 

 

 

대법원은 원고가 외국회사로부터 네트워크통신기기를 수입하여 최종 사용자에게 판매하고 이를 본래의 시스템 성능대로 사용하기 위해 필요한 하드웨어의 수리ㆍ교체, 소프트웨어 업그레이드 등 지원, 기타 기술지원 등의 서비스를 외국회사가 하고 원고가 그 유지비용 명목으로 그 대가를 외국회사에게 지급한 사안에서 수입물품의 과세가격에는 구매자가 당해 수입물품의 거래조건으로 별도로 지급한 하자보증비가 포함되는 반면, 관세법 제30조 제2항 단서 제1호에 정한 ‘수입 후에 행하여지는 당해 수입물품의 정비ㆍ유지 또는 당해 수입물품에 관한 기술지원에 필요한 비용’은 이를 명백히 구분할 수 있는 때에는 거래가격에서 공제하도록 규정되어 있는바, 여기에서 말하는 하자보증이란 수입물품에 대한 하자 등에 대하여 그 수입물품의 종류나 성질에 따라 상거래관행상 통상적으로 요구되는 일정기간 동안 수출자의 책임으로 보상하는 것을 의미하고 하자보증비는 그것이 당해 수입물품의 거래조건으로 지급된 경우에만 과세가격에 포함되며 유지의 개념에는 하자보증기간이 경과한 이후 그 내구연한 동안 당해 수입물품이 구매목적에 부합하는 기능을 수행할 수 있도록 보장하기 위하여 수시로 이루어지는 수리가 포함된다고 하면서 수입물품에 대한 기술지원서비스의 대가로 지급한 금액이 관세법 제30조 제2항 단서 제1호의 비용에 해당하므로 당해 수입물품의 관세 과세가격에서 제외된다고 판시하였다(대법원 2006. 1. 27. 선고 2004두11305 판결).

 

 

 

(3) 외국훈련비와 외국교육비 및 금융비용

 

판매자가 수입물품의 거래조건으로 별도로 구매자에게 훈련비 또는 교육비의 지급을 요구하여 구매자가 그 비용을 지급하는 경우 그 지급액은 간접지급액에 해당한다(관세법 시행령 제20조 제6항 제3호). 이는 수입물품의 대가는 아니지만 거래조건으로 훈련 또는 교육을 제공하고 비용을 지급받는 것이므로 그 비용은 과세가격에 포함된다. 반면에 그 훈련 등을 구매자가 선택할 수 있다면 그 비용은 과세가격에서 제외된다.

 

 

 

판매자가 부담해야 하는 금융비용을 구매자와의 특약에 의하여 구매자가 부담하도록 하는 경우 그 비용은 간접지급액이 된다(관세법 시행령 제20조 제6항 제4호). 일반적으로 판매자의 이익을 위하여 금융서비스가 이루어지기 때문에 거래조건으로 그 비용을 구매자에게 부담시킨다면 이는 과세가격에 포함된다.

 

 

 

대법원은 해당물품을 수입하는 구매자의 요청에 따라 판매자가 그 대금지급기한 등을 연장해 주는 과정에서 추가적인 금융비용이 발생한 사안에서 이러한 비용은 성질상 해당 수입물품의 대가나 거래조건에 해당한다고 보기 어렵기 때문에 수입 관련 서류 등에 의하여 위와 같은 추가적인 금융비용을 해당 수입대가 등과 명백하게 구분할 수 있는 경우에는 이를 실제거래가격에 포함시킬 수 없다고 판단하였다(대법원 2007. 6. 14. 선고 2007두6267 판결).

 

 

 

3. 관세법상 간접지급액의 판단기준과 이 사건 광고선전비의 해당여부

 

 

 

가. 간접지급액의 판단기준

 

 

 

(1) 관세법과 WTO 평가협약상의 판단기준

 

간접지급액에 관한 관세법령과 WTO 평가협약의 규정을 정리하면 간접지급액의 해당여부는 ① 특정지급액이 거래조건에 해당하는 지와 ② 그 지급액이 구매자 자기의 계산에 의하여 행하여졌는지의 기준에 따라 판단할 수 있다. 전자는 거래조건 기준, 후자는 자기계산 기준이라고 할 수 있다. 구매자의 특정지급액이 판매자와 구매자 사이의 거래조건에 해당하면 이는 판매자의 이익을 위한 것이 된다. 단순히 판매자와 합의나 양해 정도로는 부족하고 그 지급액이 거래조건으로 볼 수 있어야 한다. 거래조건에 따라 행해지는 지급액은 명시적인 거래약정에 의한 경우와 묵시적인 약정에 의한 경우로 구분할 수 있다. 또한, 특정지급액은 수입물품의 거래약정과 관련이 있어야 그 거래의 간접지급액이 된다. 그러한 관련이 없다면 판매자의 이익을 위한 지급액이라고 하더라도 관세법상의 간접지급액이 될 수 없다(WTO 평가협약 제1조에 대한 주해 제4항). 거래조건 기준에 해당하면 간접지급액이 되므로 이를 적극적 기준, 자기계산 기준에 해당하면 간접지급액에서 제외되므로 소극적 기준이라고도 할 수 있다.

 

 

 

(2) 거래조건 기준

 

명시적 거래조건 기준에 해당하는 대표적인 간접지급액으로서 관세법 시행령 제20조 제6항 제1호의 판매자의 요청으로 수입물품의 대가 중 전부 또는 일부를 제3자에게 지급하는 경우를 들 수 있다.[11] 판매자가 요청하고 구매자가 승낙하여 판매자와 구매자 사이에 명시적 약정이 있는 경우이다. 묵시적 거래조건 기준에 해당하는 경우로서는 관세법 제30조 제2항 본문의 구매자가 판매자의 채무를 변제하는 금액을 들 수 있다. 통상 구매자가 타인의 채무를 변제할 이유가 없다는 점에서 판매자의 요청 등이 없다고 하더라도 묵시적 약정이 추정된다. 구매자의 채무변제는 특정의 거래와 관련성이 있어야 간접지급액이 된다. 그 밖에 판매자의 요청으로 수입물품의 대가 중 전부 또는 일부를 제3자에게 지급하는 경우 그 지급금액(관세법 시행령 제20조 제6항 제1호), 구매자가 해당 수입물품의 거래조건으로 판매자 또는 제3자가 수행하여야 하는 하자보증을 대신하고 그에 해당하는 금액을 할인받았거나 하자보증비 중 전부 또는 일부를 별도로 지급하는 경우 해당금액(제2호), 수입물품의 거래조건으로 구매자가 지급하는 외국훈련비 또는 외국교육비(제3호), 그밖에 일반적으로 판매자가 부담하는 금융비용 등을 구매자가 지급하는 경우 그 지급금액(제4호)이 거래조건 기준에 해당하는 간접지급액이다. 지급금액의 거래조건은 명시적이거나 묵시적으로 약정될 수 있고, 거래조건에 해당하는지 여부는 사실판단의 문제이다.

 

 

 

(3) 자기계산 기준

 

자기의 계산으로 행한 지급액이란 자신의 이익을 위하여 그 지급이 행해지는 경우이다. 자기계산 기준에 의하여 간접지급액에서 제외되는 대표적인 경우가 판매활동 비용이다. 비록 판매자와 합의에 의하더라도 구매자가 그 자신의 계산으로 수입물품의 마케팅에 관련되는 활동을 하는 경우 그 지급액은 간접지급액이 아니다(WTO 평가협약 제1조 주해 제1단락 (b), 2), 구매자가 기계를 구입한 후에 그 기계가 판매계약의 조건대로 제작되었는지를 확인하기 위하여 선적 전 시험검사를 한 경우 그 검사비용도 간접지급액에 해당하지 않는다(WCO 예해 16.1 제3항).

 

 

 

일반적으로 특정지급액이 수입물품의 거래조건에 해당하여 간접지급액의 적극적 기준을 충족하면 이는 자신의 약정상의 의무이행으로서 통상 판매자의 이익을 위한 지급액이 되므로 자기계산 기준에는 해당하지 않게 된다. 명시적 거래약정이 있다면 간접지급액의 판단은 용이할 것이나 묵시적 거래약정의 유무가 명확하지 않은 경우라면 자기계산 기준이 유용한 잣대가 될 수 있다. 특정지급액에 관하여 명시적 거래약정에 없는 상태에서 자기계산 기준이 충족된다면 그 지급액에 관하여 묵시적 거래약정이 없는 것으로 판단될 수 있다.

 

 

 

나. 이 사건 광고선전비의 관세법상 간접지급액 해당

 

 

 

(1) 제1설

 

제1설은 이 사건 광고선전비가 간접지급액에 해당한다는 견해로서 피고의 주장이다. 영화의 판권은 라이센서들에게 귀속되고, 판권자는 자신의 이익을 위해 광고선전활동을 할 필요가 있는데, 원고들은 라이센서들이 해야 할 역할을 대신 수행한 것인 점, 실제로 라이센서들은 광고선전의 시안을 만들어 원고들에게 제공하고 원고들은 이를 단순히 복사하여 국내 매체에 전달하는 역할만을 수행할 뿐이며, 광고선전활동을 통해 매출이 증가될 경우 라이센서들의 로열티 이익 증가분이 원고들의 배급수수료 증가분보다 크다는 점, 이 사건 계약은 라이센서들이 배급비용에 관해 예산승인권이 있으며, 원고들에게 장부 기장을 요구하고 이를 검사할 권리를 가진다고 규정하는 등 원고들의 광고선전활동은 라이센서들의 직접적인 통제와 지시에 따라 이루어진 것이라는 점, 투자주간사가 영화의 수익과 비용의 주체이며 원고들과 같은 배급대행사는 배급수수료만을 수취할 뿐이므로, 원고들의 본래 역할이 광고선전이라고 볼 수 없고, 원고들과 라이센서들과 같은 특수관계자가 아닌 경우 광고선전비를 영화제작사가 부담한다는 점 등을 그 근거로 들고 있다. 요컨대, 제1설은 이와 같은 제반 사정에 비추어 이 사건 광고선전비는 간접지급액의 판단기준인 묵시적 거래조건 기준에 해당하고 소극적 요건인 자기계산 기준에는 해당하지 않는다는 것이다.

 

 

 

(2) 제2설

 

제2설은 이 사건 광고선전비는 간접지급액에 해당하지 않는다는 견해로서 원고들의 주장이다. 수입물품의 국내 판매촉진을 위하여 행하는 광고선전 활동은 그 성격상 판매자가 행해야 하는 활동이 아니라 구매자가 행해야 하는 활동이고, 효과적인 광고활동의 수행은 원고들 및 라이센서들 모두의 이익에 영향을 미치며, 원고들은 자신의 고유한 사업활동으로서 광고선전 등의 국내배급활동을 한 것인 점, 원고들은 직접 라이센서들이 저작권을 가진 영화 중 국내에서 흥행 가능성이 있는 영화를 선별하며, 흥행가능성 등을 고려하여 광고선전비 지출규모를 정하고, 라이센서들은 경영관리 목적에서 광고선전비를 총액 기준으로 승인할 뿐, 개별 지출규모에 대한 원고 판단을 존중하였던 점, 원고들은 광고선전 계약의 당사자가 되며, 해당 계약상 모든 권리ㆍ의무의 주체가 되며 광고시안을 제작 기초자료를 가진 라이센서들이 만드는 것은 당연한 것인 점, 원고들은 해외 제작영화를 국내에 배급할 독점적 권한을 가지고 있으므로, 국내제작 영화 기준으로는 판권소유 투자회사에 해당하며, 실제로 상영관으로부터의 매출액 전액을 수입금액으로 회계처리하고 있으며, 이 사건 계약에 따른 로열티 산정방식은 전 세계 영화산업에 보편적으로 인정되는 객관적인 방법이라는 점 등을 그 논거로 제시한다. 요컨대, 제2설은 위 사실관계에 비추어 이 사건 광고선전비의 부담은 원고와 라이센서들 사이의 거래조건에 해당하지 않고 원고들의 자기계산에 따른 지출이라는 것이다.

 

 

 

(3) 대상판결의 입장

 

대상판결은 관세법과 WTO 평가협약상의 관련 규정을 판단의 전제로서 언급한 다음 수입물품의 판매촉진을 위하여 행하는 광고선전활동은 시장판매에 관한 활동인 점, 배급수수료의 증가를 위하여 광고선전활동을 할 필요가 있는 원고들이 수입물품인 영화용 필름 등에 관한 광고선전계약의 체결과 비용 지급 등 광고선전활동을 직접 하고 있으므로 이 사건 광고선전비의 지급은 구매자인 원고들의 광고대행사 및 광고회사에 대한 의무일 뿐 판매자에 대한 의무를 아니라는 원심의 판단을 정당한 것으로 판시함으로써 제2설의 입장을 택하였다. 대상판결이 언급한 광고선전의 시장 판매 관련성, 구매자의 수익증대 관련성 부분은 간접지급액의 적극적 기준인 자기계산 기준과, 광고선전비의 지급의무 부분은 거래조건 기준과 각 관련이 있는바, 이 사건 수입물품에 대한 광고선전활동은 정상적인 시장판매활동이고, 광고선전비의 지급은 판매자에 대한 의무는 아니므로 이 사건 광고선전비는 자기계산 기준과 거래조건 기준에 따라 간접지급액이 아니라는 취지이다.

 

 

 

대상판결은 광고선전비가 간접지급액에 해당한다고 판단한 대법원 1993. 12. 7. 선고 93누17881 판결과 비교된다. 위 대법원 판례는 해외 제조업체가 생산한 자동차의 국내 독점판매권자가 국내에서의 판매효율성을 높이기 위한 모든 용역, 즉 자동차 전시장 건물의 설치, 판매망의 구축, 광고 및 판촉계획의 수립 등에 관한 사항, 자동차 판매 이후 애프터서비스 등을 구매자가 수행하고, 이에 필요한 비용까지 구매자가 부담하는 이른바 디스트리뷰터 방식에 의하는 대신 통상적인 방식인 딜러 방식의 판매가격보다 5% 할인된 가격으로 자동차를 수입한 사안에서, ‘구매자는 판매자가 부담하여야 할 의무 등을 자신의 비용으로 대신 부담하여 자동차에 대한 가격의 일부를 간접적으로 지급한 것이고, 그 가치를 정상적인 거래가격의 5%인 것으로 평가한 것’이라고 판시하였다.

 

 

 

위 대법원 판례는 5%의 할인액이 광고선전비 등의 지출에 대한 반대급부의 성격으로 약정된 자동차 판매의 거래조건에 해당한다는 것이고 결국 그와 같은 지출은 거래약정에 따라 판매자의 이익을 위하여 행하여 진 것이며 그러한 지출이 거래계의 관행에 해당한다는 점에 대한 입증도 없는 것으로 보이므로 간접지급액의 거래조건 기준과 자기계산 기준에 따르면 간접지급액에 해당한다고 판단한 반면, 대상판결 사안은 판매자와 구매자 사이에 구매자가 광고선전비를 부담하는 대가로 이 사건 수입물품의 가격을 할인하는 사정이 없고 원고들의 광고선전비의 부담이 해외영화의 국내 배급사의 일반적인 거래형태이며 이로 인하여 원고들의 수익에도 기여함으로써 거래조건 기준과 자기계산 기준을 충족하였다고 볼 수 있어, 위 대법원 판례의 사안과는 구별된다.

 

 

 

4. 대상판결의 의미와 평가

 

 

 

대상판결은 이 사건 광고선전비가 관세법상 이 사건 수입물품의 실제거래가격인 로열티에 포함되는 간접지급액에 해당하는지를 내국세법 인 관세법 제30조 제2항, 관세법 시행령 제20조 제6항 제1호 및 그와 동일한 효력을 가지는 WTO 관세평가협약에서 간접지급액의 판단기준으로 제시되는 거래조건 기준과 자기계산 기준을 적용하여 판단하였고 이 사건 광고선전비가 이 사건 수입물품의 관세의 과세가격에 포함되지 않는다고 하면서, 그 근거로서 구매자가 자신의 계산으로 행한 활동으로 볼 수 있는 사정들을 구체적으로 예시했다는 점에서 의의가 있다. 즉, 관세법 제30조, 관세법 시행령 제20조 제6항은 간접지급액’을 예시하고 있을 뿐, 그 범위에 관한 상세한 규정을 두고 있지 않고, 반면 WTO 관세평가협약은 구매자가 자신의 계산으로 활동한 경우에는 간접지급액에 해당하지 않는다고 하였으나 그 구체적인 요건에 대해서는 불분명한 부분이 있었는데, 대상판결은 ① 특정지급액이 시장판매와 관련되는 활동인지 여부, 구매자의 수익증대와 관련이 있는지 여부, ② 광고선전활동을 실제 누가 수행하는지, 광고선전비의 지급의무는 누구에 부담하는지 등을 간접지급액의 판단을 위한 자기계산 기준과 거래조건 기준의 구체적 요소로 제시하였는바, 명시적인 거래약정이 존재하지 않고 그 지급액이 판매자와 구매자에게 모두 이익이 되는 상황에서 이러한 사항들은 관세법상 간접지급액을 판단함에 있어 중요한 지침이 될 수 있다.

 

다만, 대상판결의 이러한 판단은 광고선전의 시장 판매 관련성, 구매자의 수익증대 관련성 부분 및 광고선전비의 지급의무 부분을 근거로 이 사건 광고선전비가 간접지급액의 해당하지 않는다는 원심의 판단을 정당하다고 하여 간접지급액의 판단기준에 대한 직접적인 판시로 보기에는 다소 어려운 측면이 있는바, 추후 다른 유사 사안에서 간접지급액의 적극적 판단기준인 거래조건 기준과 소극적 판단기준인 자기계산 기준에 대한 구체적이고 직접적인 판시가 있기를 기대한다.

 

 

 

각주

 

 

 

[1] 통상 수입시 필름당 100만원 내외를 신고한다.

 

[2] 제1 방법은 해당수입물품의 실제거래가격을 기초로 한 과세가격의 결정방법, 제2 방법은 동종ㆍ동질물품의 거래가격을 기초로 한 과세가격의 결정방법, 제3 방법은 유사물품의 거래가격을 기초로 한 과세가격의 결정방법, 제4 방법은 국내판매가격을 기초로 한 과세가격의 결정방법, 제5 방법은 산정가격을 기초로 한 과세가격의 결정방법, 제6 방법은 합리적인 기준에 의한 과세가격의 결정방법이다. 관세평가방법은 제1 방법부터 제6 방법까지 순차로 적용된다(관세법 제30조 내지 제35조).

 

[3] 정재완, 관세법, 무역경영사, 2016, 228면.

 

[4] 해당 수입물품을 수입한 후에 전매ㆍ처분 또는 사용에 따른 수익금액 중 판매자에게 직접 또는 간접적으로 귀속되는 금액을 말한다.

 

[5] 대법원 2012. 11. 29. 선고 2010두14565 판결 등 참조.

 

[6] 관세평가제도의 정책적인 문제를 다루기 위하여 WTO에 관세평가위원회를 설치하고 있다. 관세평가위원회의 결정사항은 결정(decision)의 형식으로 발표된다. 관세평가제도를 운영하면서 발생하는 구체적인 기술적 문제는 세계관세기구(WCO, world customs organization)의 관세평가기술위원회에서 다루고 있다. 관세기술평가위원회의 결정사항은 권고의견(advisory opinions), 예해(commentary), 해설(explanatory note), 사례연구(case study) 및 연구(study)라는 형식으로 발표되고 있다.

 

[7] 성원제, “관세법상 간접지급에 대한 관세평가”, 재판자료 제125집, 2013, 214면.

 

[8] 관세법 제30조 제1항 각호의 가산요소와 같다.

 

[9] 김기인, 관세평가정해, 한국관세무역개발원, 2015, 116면.

 

[10] 김기인, 상게서, 114면.

 

[11] 관세법 제30조 제2항 본문의 구매자가 해당 수입물품의 대가와 판매자의 채무를 상계하는 금액은 간접지급액의 예시로 규정되어 있으나 수입물품에 대가에 대한 거래약정이 존재하고 다만 대가의 지급에 관하여 상계의 방식을 택하였다는 점에서 직접 지급액으로도 볼 수 있다.

 

 

 

 

- 백제흠(白濟欽) 변호사 약력 -

 

■ 자격취득
‧ 변호사, 대한민국(1991)
‧ 변호사, 미국 뉴욕주(2004)
‧ 공인회계사, 미국 일리노이주(2004)
■ 학력
‧ 서울대학교 법과대학 (법학사 1988)
‧ 연세대학교 경영대학원 (경영학석사 1994)
‧ Harvard Law School (International Tax Program 2002)
‧ NYU School of Law (LL.M. in Taxation 2003)
‧ 서울대학교 대학원 (법학박사 2005)

 

■ 경력
‧ 서울지방법원 등, 판사(1994-2001)
‧ 국세청 자체평가위원회, 위원(2006- 2010)
‧ 중부지방국세청 과세전적부심사위원회 및 이의신청심의위원회, 위원(2007- 2009)
‧ 기획재정부 세제실, 고문변호사(2012- )
‧ 기획재정부 세제발전심의위원회, 위원 (2013 -  )
‧ 기획재정부 국세예규심사위원회, 위원 (2013 -  )
‧ 서울지방변호사회 조세연수원, 원장 (2014 -  )
‧ 김‧장 법률사무소, 변호사(2004-  )