2. 손금항목의 조정
가. 법인세법상의 준비금
〔1〕책임준비금
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대 상 법 인
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손금산입 범위
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환 입
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보험회사(농업협동조합법, 수산업협동조합법에 의한 공제사업, 수출보험법에 의한 수출보험사업 포함)
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당해 사업연도말 현재 모든 보험계약 해약시 지급할 환급액(해약공제액포함)＋당해 사업연도말 현재 기발생보험사고에 대한 추정보험금상당액 (인보험은 보험계약상 보험금)
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다음 사업연도에 익금산입
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☞ 인보험의 경우 발생한 보험사고에 대한 추정보험금 상당액을 보험계약상 보험금으로 보아 준비금 적립이 불가능 하였으나, 2007.2. .이후 최초로 계상하는 분부터 단계적으로 준비금 계상 허용함
〔2〕비상위험준비금
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대 상 법 인
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손금산입 범위
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처 리 등
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보험회사(농업협동조합법, 수산업협동조합법에 의한 공제사업, 수출보험법에 의한 수출보험사업 포함)
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○당해 사업연도의 단기손해보험(인보험의 경우에는 해약환급금이나 만기지급금이 없는 사망보험 및 질병보험에 한함)에 의한 보유보험료의 합계액 × 금융감독위원회가 정하는 보험종목별 적립기준율 *준비금의 누적액 한도 ․당해 사업연도의 단기손해보험에 의한 경과보험료의 합계액의 100분의 50%(자동차보험은 40%)
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손금으로 계상한 준비금의 처리 및 경과보험료의 계산방법은 보험업법시행령 §63 및 동 시행규칙 §29의 규정에 의하여 금융감독위원회가 정하는 바에 의함.(규칙§30)
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〔3〕계약자 배당준비금
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보험사업을 영위하는 내국법인이 각 사업연도에 보험계약자에게 배당하기 위하여 계약자배당준비금을 손금으로 계상한 경우에는 금융감독원장 등이 승인한 금액의 범위안에서 손금에 산입할 수 있습니다.(법§31)
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(가) 손금산입 범위액
○ 금융감독원장(또는 농림부장관, 해양수산부장관)이 재정경제부장관과 협의하여 정한 손금산입기준에 따라 승인한 금액을 말합니다.
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※계약자배당준비금 손금산입한도액 기준(재경부 법인46012-91, 2001.5.4) ○ 생명보험, 손해보험(장기손해보험 포함), 퇴직보험의 경우 － 유배당 보험이익의 90%
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(나) 준비금의 상계(강제상계)
○ 보험계약자에게 배당하는 경우에는 먼저 계상한 사업연도분부터 순차로 상계하고, 잔액은 손금에 산입한 사업연도종료일 이후 3년이 되는 날이 속하는 사업연도에 익금에 산입하여야 하며, 미사용 준비금의 법인세상당액에 1일 1만분의 3을 곱하여 계산한 이자상당액도 부담하여야 합니다.
나. 법인세법상 충당금
〔1〕퇴직급여충당금
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조정에 필요한 내용
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임원 또는 사용인의 퇴직급여에 충당하기 위하여 퇴직급여충당금을 결산상 손금으로 계상한 경우에는 일정금액의 범위 안에서 손금으로 인정됩니다. (법§33)
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(가) 퇴직급여충당금 손금설정 대상자의 범위
○ 출자임원을 포함한 임원 또는 사용인
(나) 손금산입 범위액 : ①‧②중 적은 금액
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1년간 계속하여 근로한 임원 또는 사용인에게 지급한 총급여액
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×1/10 ……①
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사업연도종료일 현재 임원 또는 사용인전원의 퇴직급여추계액 × 40/100
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－
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퇴직급여 충당금잔액
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＋
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퇴직금 전환금 납부액
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‥……②
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☞ 시행령 개정으로 2006.2.9 이후 개시하는 사업연도에 설정하는 분부터
-1년미만 근무한 경우에도 퇴직금지급규정이 있는 경우 충당금을 설정할 수 있고,
- 퇴직급여충당금 손금산입 한도가 총급여액의 5%로 축소되었으며,
-누적한도액을 퇴직금추계액의 30%(2007년～2008년은 35%)로 축소하였습니다.(확정기여형 퇴직연금 등이 설정된 자는 제외)
○ “총급여액”의 범위
- 위 ①에 의한 범위액 계산시 “총급여액”은 소득세법§20 ① 1호 가목 및 나목의 규정에 의한 금액으로 하되, 법인세법시행령§43의 규정에 의하여 손금에 산입하지 않는 금액은 제외합니다.
- 퇴직급여를 중간정산한 경우 “총급여액”은 근로자퇴직급여보장법 §8 ②에 의한 퇴직금 중간정산 기준일 이후 새로이 기산하는 근로연수가 사업연도 종료일 현재 1년 미만인 경우에도 입사일로부터 사업연도 종료일까지 계속하여 1년 이상을 근무(휴직기간 포함)한 자의 총급여액으로 합니다.
☞ 이 경우 중간정산기준일 익일부터 사업연도 종료일까지의 총급여액으로 하는 것임을 유의하여야 합니다.
◈ 퇴직급여충당금의 설정(통칙 33-60…1)
사용인이 당해 법인과 직·간접으로 출자관계에 있는 다른 법인으로 전출한 경우로서 규칙 제22조 제1항의 규정에 의하여 현실적인 퇴직으로 보지 아니한 경우에는 그 사용인이 전입법인에서 근무한 기간이 1년 미만인 경우에도 전출법인에서 근무한 기간을 통산하면 계속 근무한 기간이 1년 이상인 때에는 전입 법인은 그 사용인에 대하여 퇴직급여충당금을 설정할 수 있다.
○ “퇴직급여추계액”의 계산
- 사업연도 종료일을 기준으로 입사후 또는 중간정산일 이후 1년미만 근로여부와 관계없이 법인이 정관이나 퇴직급여지급규정 등에 계상한 금액을 말합니다.
☞ 영§44에 의하여 손금불산입되는 금액은 제외하며, 퇴직급여지급규정 등이 없는 법인은 근로자퇴직급여 보장법이 정하는 바에 따라 계산한 금액으로 합니다
○ “퇴직급여충당금 잔액”의 계산
- 기말현재 당기 퇴직급여충당금 설정 직전의 충당금 계정의 잔액을 말합니다. 즉,“전기말퇴직급여충당금-전기부인 누계액-당기지급액-확정기여형 퇴직연금 등 가입자의 기 계상된 퇴직급여충당금”으로 합니다.
☞ 확정기여형 퇴직연금 등 가입자의 기 계상된 퇴직급여충당금은 아래 산식에 따라 계산한 금액으로 합니다. (규칙§31②)
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직전사업연도 종료일현재 퇴직급여충당금누적액
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×
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확정기여형퇴직연금설정자의 전기말현재 퇴직급여추계액
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전기말현재 퇴직급여추계액
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(다) 충당금의 상계
① 퇴직급여충당금을 계상한 법인이 퇴직금을 실제로 지급할 때에는 개인별 퇴직급여충당금과는 관계없이 법인이 계상한 세무계산상의 퇴직급여충당금과 먼저 상계하여야 하며,
② 퇴직급여충당금중 세무계산상 부인액이 있는 법인이 세무계산상 충당금 용인액을 초과하여 상계하는 금액은 손금에 산입합니다.
③ 1년 미만 근속한 임원 또는 사용인에게 퇴직금 지급시는 퇴직급여충당금과 상계하지 아니하고 직접 손비로 처리할 수 있습니다.
④ 확정기여형 퇴직연금 등을 설정하면서 설정 전의 근무기간분에 대한 부담금을 지출한 경우 그 지출금액은 규칙 §31 ②항에 따라 퇴직급여충당금의 누적액에서 차감된 퇴직급여충당금에서 먼저 지출한 것으로 봅니다.
□ 퇴직금전환금(1999.4.1 폐지)
－ 1999.3.31 이전에 국민연금법에 의하여 납부하고 기말 대차대조표에 계상된 퇴직금전환금의 잔액이 있는 경우 그 금액을 추계액기준에 의한 한도액에 가산함.(영§60 ③)
【참고 : 통칙 및 예규】
— 일부 사업의 중단으로 우발적 퇴직의 경우 퇴직금 처리 방법
법인세법 제33조 제1항의 규정에 의하여 퇴직급여충당금을 손금에 산입한 내국법인이 일부 사업의 중단으로 인하여 우발적으로 퇴직하게 되는 임원 및 사용인에게 퇴직급여지급규정에 따라 명예퇴직금을 지급하는 경우 동 금액은 퇴직급여충당금에서 지급하지 아니하고 직접 당해 사업연도의 손비로 처리할 수 있는 것임. (재법인-247, 2005.4.13)
－ 퇴직금 지급시 퇴직급여충당금에서 먼저 상계함.
법인세법 제33조 제1항의 규정에 의하여 퇴직급여충당금을 손금에 산입한 내국법인이 불특정다수의 퇴직자에게 적용되는 퇴직급여지급규정·취업규칙 또는 노사합의에 따라 퇴직하는 임원 또는 사용인에게 퇴직수당·퇴직위로금·명예퇴직금 등 퇴직금을 지급하는 경우에는 개인별 퇴직급여충당금과는 관계없이 당해 퇴직급여충당금에서 먼저 지급하여야 하는 것임.(서면2팀-2448, 2004.11.25)
－ 퇴직급여충당금 인수시 동 충당금 누적액에 포함됨.
종전의 법인세법기본통칙 2-6-3…13(2001.11.1. 개정)의 개정 이후에는 사업양수도로 인하여 퇴직급여충당금을 인수받은 경우 동 퇴직급여충당금은 인수받은 법인의 퇴직급여충당금 한도액 계산시 퇴직급여충당금 누적액의 범위에 포함하는 것임.(재경부 법인-20, 2004.1.6)
－ 전사업자의 충당금 부인액은 양수법인의 부인누계액에 포함하지 않음.
합병·분할이 아닌 경우로서 다른 법인으로부터 사업을 포괄적으로 양수받은 법인이 전사업자가 지급하여야 할 퇴직급여상당액 전액을 인수하고(퇴직보험 등에 관한 계약의 인수를 포함) 그 인수받은 퇴직급여상당액을 법인세법 제33조 제4항의 규정에 의하여 양수법인이 양수일 현재 가지고 있는 퇴직급여충당금으로 보는 경우에
동 퇴직급여충당금은 양수받은 법인의 양수일이 속하는 사업연도의 퇴직급여충당금조정명세서[법인세법시행규칙 별지 제32호 서식]상 ④장부상 충당금 기초잔액에 포함되는 것이며,
양도한 전 사업자의 퇴직급여충당금 부인누계액은 양수법인의 퇴직급여충당금조정명세서의 ⑥충당금부인누계액에 포함하지 아니하는 것임.
(서이46012-11823, 2003.10.21)
－ 직·간접으로 출자관계에 있는 법인이란?
법인세법시행규칙 제22조 제1항(구 제13조 제4항 단서)의 규정에서 당해 법인과 직접 또는 간접으로 출자하고 있는 법인이라 함은 임원 또는 사용인이 실질적으로 전출·입하고 있는 직·간접 출자관계에 있는 법인을 말함.(법인46012-57, 1997.1.9)
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퇴직금의 범위
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① 퇴직급여지급규정에 의해 사용인 또는 임원이 “현실적으로 퇴직하는 경우”
－ 실지로 지급하는 퇴직급여는 손금산입하는 것으로 다음 각호의 1에 해당하는 때를 포함합니다.(영§44 및 규칙§22)
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- 법인의 사용인이 당해법인의 임원으로 취임한 때 - 법인의 임원 또는 사용인이 그 법인의 조직변경·합병·분할 또는 사업양도에 의하여 퇴직한 때 -「근로자퇴직급여 보장법」제8조 제2항의 규정에 의해 퇴직급여를 중간정산하여 지급한 때 - 임원에 대한 급여를 연봉제로 전환함에 따라 향후 퇴직급여를 지급하지 아니하는 조건으로 그 때까지의 퇴직급여를 정산하여 지급한 때
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☞ 당해 법인과 직접 또는 간접으로 출자관계에 있는 법인에의 전출은 현실적인 퇴직으로 보지 아니할 수 있으며,(법인의 선택적용)
이 경우에 전출입법인은 당해 사용인이 퇴직할 때에 그 사용인에게 지급할 퇴직급여 전액을 각 법인이 지급할 퇴직급여의 금액(당해 전출 또는 전입을 각각 퇴직 및 신규채용으로 보아 계산한 금액)에 따라 안분계산한 금액을 각각 퇴직급여로 손금에 산입합니다.
* 퇴직급여상당액을 전액 인수·인계한 경우에는 안분계산 불필요
☞ 현실적으로 퇴직하지 아니한 자에게 지급한 퇴직급여는 현실적으로 퇴직할 때까지 당해 사용인 또는 임원에 대한 업무와 관련없는 가지급금으로 합니다.
② 임원 퇴직급여의 손금산입 범위(영§44 ③)
- 정관에 퇴직급여(퇴직위로금 등)로 지급할 금액이 정하여진 경우에는 정관에 정하여진 금액
- 그 외의 경우 그 임원이 퇴직하는 날로부터 소급하여 1년 동안에 당해 임원에게 지급한 총 급여액(영§43의 규정에 의하여 손금불산입 금액을 제외)의 10분의 1에 상당하는 금액에 근속연수를 곱한 금액
☞ 근속연수의 계산은 역년에 의하여 계산하며, 1년 미만의 기간은 월수로 계산하되, 1월 미만의 기간은 이를 산입하지 아니함.
③ 퇴직급여의 중간정산(영§44 ② 3호)
○「근로자퇴직급여 보장법」제8조 제2항의 규정에 따라 근로자의 요구에 의하여 실제 퇴직하기 전에 퇴직급여를 미리 정산하여 지급하는 경우
－ 동 중간정산일을 현실적인 퇴직일로 간주하여 중간정산지급액을 퇴직급여로 보아 손금산입하는 것이며,
－ 중간정산 이후 퇴직급여 산정을 위한 근로연수는 정산시점부터 새로이 기산하여야 하고 그에 따른 퇴직소득원천징수영수증을 교부하여야 합니다.
☞ 중간정산 이후에 연월차수당 및 근속수당·호봉·상여 등을 누진 적용하는 경우에도 중간정산으로 봅니다.
○ 중간정산은 근로기준법상 근로자에 대하여만 가능하므로 근로기준법상의 근로자에 해당하지 아니하는 임원에 대하여 중간정산퇴직급여(영§44 ② 4호의 경우 제외)를 지급하는 경우 이를 업무무관 가지급금으로 보아 인정이자 상당액을 익금가산하고 당해 임원에 대한 소득처분을 하여야 합니다.
④ 연봉제 실시기업의 퇴직금 범위
○ 1년단위 연봉계약으로 급여를 지급하는 법인이 연봉액 이외에 별도로 퇴직금을 지급하기로 한 경우
－ 당해 퇴직급여를 근로자퇴직급여보장법상 적법한 중간정산으로 보기 위하여는 다음의 요건을 갖추어야 합니다.(노동부 퇴직급여보장팀-1276,05.12.23)
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⋅ 퇴직금을 중산정산 받고자 하는 근로자의 별도의 요구가 있어야 하며, 중간정산금을 매월 분할하여 지급한다는 내용이 명확하게 포함되어 있어야 함 (근로/연봉계약서에 기재시 불인정) ⋅ 중간정산 대상기간은 중간정산 시점을 기준으로 기왕에 계속근로를 제공한 기간만 해당 ⋅연봉액에 포함될 퇴직금의 액수가 명확히 정해져 있어야 하며, 매월 지급받은 퇴직금의 합계가 중간정산 시점을 기준으로 근로자퇴직급여보장법 제8조제1항의 규정에 의해서 산정된 금액(30일분이상의 평균임금)보다 적지 않아야 함. ※ ’06.6.30까지 기존의 연봉계약기간이 만료되는 경우는 기존지침(노둥부 임금68200-65호, 02.1.30)을 적용
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○ 연봉제의 경우 퇴직금은 계약기간 1년이 만료되어야 퇴직금 지급의무가 확정되므로 위 요건에 충족하는 퇴직금을 지급한 경우에는 동 만료시점에 현실적인 퇴직으로 보아 손금산입 할 수 있는 것이므로
- 연봉제 실시 법인이 계약기간 만료전에 매월 분할하여 지급하는 퇴직금 상당액은 현실적으로 퇴직할 때까지 업무무관 가지급금으로 보는 것입니다.
【참고 : 통칙 및 예규】
－ 중간정산 퇴직금의 미지급시 현실적인 퇴직으로 보지 않음.
「근로기준법」제34조 제3항의 규정에 의하여 퇴직금을 중간정산하기로 하였으나 이를 실제로 지급하지 아니한 경우. 다만, 확정된 중간정산 퇴직금을 회사의 자금사정 등을 이유로 퇴직금 전액을 일시에 지급하지 못하고 노사합의에 따라 일정기간 분할하여 지급하기로 한 경우에는 그 최초 지급일이 속하는 사업연도의 손금에 산입함.(통칙 26-44…1)
－ 개인별로 지급배율을 달리 정하는 경우 손금해당 여부
법인의 퇴직급여지급규정이 불특정다수를 대상으로 지급배율을 정하지 아니하고 개인별로 지급배율을 정하는 경우에는 법인세법시행령 제44조 제4항에서 규정하는 정관에서 위임된 퇴직급여지급규정으로 볼 수 없는 것이며, 특수관계자인 특정임원에게만 정당한 사유없이 지급배율을 차별적으로 높게 정하는 경우에는 법인세법 제52조의 부당행위계산 부인규정이 적용되는 것임.(서이46012-11540, 2003.8.25)
－ 중간정산 실시후 퇴직금지급규정을 개정하여 최초입사일부터 근속연수를 적용하는 경우 세무처리방법
「근로기준법」제34조 제3항의 규정에 의한 퇴직금중간정산을 실시한 법인이 추후 퇴직금지급규정을 개정하여 근로자의 실제 퇴직시 지급할 퇴직금을 당해 근로자의 최초 입사일로부터 근속연수를 적용하여 계산한 퇴직금에서 이미 지급된 퇴직금 중간정산액을 차감하여 지급하기로 한 경우 동 퇴직금 중간정산액은 '현실적인 퇴직'으로 인하여 지급한 퇴직금으로 볼 수 없는 것으로 당해 근로자가 퇴직하는 때까지 당해 근로자에 대한 가지급금으로 보는 것임.(법인46012-598, 2001.3.27)
－ 연봉제 급여를 이전 방식으로 전환한 경우 임원 퇴직금
임원에 대한 급여를 연봉제로 전환함에 따라 향후 퇴직금을 지급하지 아니하는 조건으로 그 때까지의 퇴직금을 정산하여 지급한 법인이 추후 주주총회에서 임원의 급여를 연봉제 이전의 방식으로 전환하되 그 전환일로부터 기산하여 퇴직금을 지급하기로 한 경우 당초 지급하였던 퇴직금에 대하여는 "법인의 업무와 관련없이 지급한 가지급금 등"으로 보지 아니함.(법인46012-541, 2001.3.13)
－ 중간정산은 단위기간별로 할 수 있음.
퇴직금 중간정산의 단위기간을 분할하여 정산하고 퇴직금 중간정산 이후의 퇴직금 산정시의 근로연수는 정산시점부터 기산하되 기타의 근로조건(승진, 승급, 호봉, 상여, 연차휴가 등)에는 변동이 없는 경우 현실적인 퇴직으로 보는 것임.(법인46012-2262, 1997.8.22)
－ 정관의 위임 없이 주주총회 결의로 지급하는 임원퇴직금의 처리
정관에 퇴직금 지급액이 정하여지지 아니하고 위임된 퇴직금지급규정도 없이 단지 주주총회의 결의로 지급하는 퇴직금은 정관에 위임된 퇴직급여지급규정에 의한 지급액으로 볼 수 없음.(법인46012-1043, 1997.4.14)
－ 피합병법인의 퇴직금상당액 전액을 인수하여야 근무기간을 통산함.
합병법인이 피합병법인으로부터 사용인을 승계받아 합병법인에서 퇴직할 때에 피합병법인에 근무한 기간을 통산하여 퇴직금을 지급하기로 한 경우에는 합병일 현재 피합병법인에서 지급할 퇴직금상당액 전액을 합병법인이 인수하여야 함.(법인46012-1316, 1997.5.13)
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퇴직급여충당금 조정명세서 작성사례
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① 사업연도 : 2006. 1. 1～2006. 12. 31
② 총급여액 지급내역
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계정과목
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구 분
|
총 급여액
|
퇴직급여지급대상이 아닌자
|
퇴직급여지급 대상자
| |||
|
인원
|
지 급 액
|
인원
|
지 급 액
|
인원
|
지 급 액
| ||
|
판매관리비
|
임원급여
|
3
|
180,000,000
|
|
|
3
|
180,000,000
|
|
급여수당
|
30
|
602,000,000
|
7
|
54,000,000
|
23
|
548,000,000
| |
|
제조원가
|
임금
|
110
|
1,678,000,000
|
25
|
233,000,000
|
85
|
1,445,000,000
|
|
계
|
|
143
|
2,460,000,000
|
32
|
287,000,000
|
111
|
2,173,000,000
|
* 퇴직급여 지급대상이 아닌자는 1년미만 사용인에 대한 급여임
③ 퇴직급여충당금 내역
㉮ 장부상 기초잔액 : 578,000,000원
㉯ 충당금 부인누계액 : 38,000,000원
㉰ 기중 퇴직금지급액 : 104,000,000원
④ 기말 현재 전사용인 퇴직급여추계액 : (143명) 1,798,000,000원
⑤ 회사가 당기에 설정한 퇴직급여충당금 : 229,300,000원
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세무조정 계산
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① 1년 미만 근무한 사용인에 대한 급여는 총급여액 계산에서 제외
(출자임원해당분은 제외하지 아니함)
② 총급여액 1/10(217,300,000)과 퇴직급여추계액의 40/100에 퇴직급여 충당금 잔액을 차감한 금액(283,200,000)중 적은 금액이 한도액이 됨.
③ 한도초과액 12,000,000은 손금불산입
[별지 제32호 서식] (06. 3. 14 개정)
〔2〕퇴직보험료 등
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조정에 필요한 내용
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○ 내국법인이 임원 또는 사용인의 퇴직을 보험금·신탁금 또는 연금(이하“보험금 등”이라 함)의 지급사유로 하고 임원 또는 사용인을 피보험자·수익자 또는 수급자로 하는 보험·신탁 또는 연금으로 지출하는 금액(퇴직보험 등)으로서 － 일정 한도 내의 금액은 당해 사업연도의 소득금액 계산에 있어서 이를 손금에 산입할 수 있습니다.(영§44의2 ②) ○ 손금에 산입하는 퇴직보험 등의 보험료는 확정기여형 퇴직연금 등(근로자퇴직급여 보장법 제13조의 규정에 따른 확정기여형 퇴직연금 및 동법 제26조의 규정에 따른 개인퇴직계좌)의 부담금을 제외하며 － 2이상의 보험료 등이 있는 경우에는 먼저 계약이 체결된 퇴직보험 등의 보험료 등부터 손금에 산입합니다(영§44의2 ③)
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(가) 퇴직보험료 등의 종류
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구 분
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취급기관
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피보험자·수익자 또는 수급자
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해지수익자
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지급형태
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퇴직연금
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·보험회사 ·신탁업의 인가를 받은 금융기관 ·자산운용회사 ·은행, 증권회사
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임원 또는 사용인
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임원 또는 사용인
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일시금 또는 연금
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퇴직보험
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·보험회사
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〃
|
〃
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일시금 또는 연금
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퇴직일시금신탁
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·신탁업의 인가를 받은 금융기관 ·자산운용회사
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일시금
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※ 근로자퇴직급여 보장법의 시행에 따라 2005.12.1.이후에는 퇴직보험 또는 퇴직일시금신탁에 신규가입 불가. 다만, 2005.12.1현재 가입된 법인은 2010.12.31까지는 기존 종업원 및 신규종업원에 대하여 퇴직보험 등의 불입이 가능함 (근로자퇴직급여 보장법 부칙§2②)
(나) 손금산입범위액 계산
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사업연도 종료일 현재 퇴직급여 추계액
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－
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사업연도 종료일 현재 퇴직급여충당금 잔액 (부인누계액 제외)
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＝
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퇴직보험료등 손금산입누적 한도액(A)
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사업연도 종료일 현재단체퇴직보험예치금등 잔액
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－
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신고조정 또는 결산조정에 의해 이미 손금산입한 금액(B)
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＝
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손금산입대상 보험료 등 (C)
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손금산입한도액 ＝(A－B)와 (C)중 적은 금액
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(다) 회계처리 및 세무조정방법
○ 퇴직보험료 등을 납입하고 퇴직보험예치금 등으로 자산계상한 경우에는
－ 결산조정에 의해 법인의 손금으로 계상하지 아니하였더라도
－ 세무계산상(신고조정) 손금에 산입할 수 있습니다.
○ 퇴직보험료 등을 손금산입한 법인의 임원 또는 사용인이 실제로 퇴직하는 경우 손금산입할 퇴직금의 범위액은
－ 퇴직급여지급규정에 의한 퇴직금상당액에서 당해 사용인의 퇴직으로 인하여 보험회사 등으로부터 수령한 퇴직보험금, 퇴직일시금신탁, 퇴직급여충당금 순으로 차감한 금액으로 함.
－ 다만, 신고조정에 의하여 퇴직보험료 등을 손금에 산입한 경우
당해 퇴직보험금 상당액을 퇴직금으로 계상한 후 동 금액을 익금에 산입해야 함.
□ 퇴직보험료 등의 해약액을 퇴직급여충당금의 증가로 처리한 경우
◈ 법인이 결산조정에 의하여 손금에 산입한 단체퇴직보험을 해약하고 단체퇴직급여충당금을 환입하는 대신에 퇴직급여충당금을 증가시키는 것으로 회계처리한 경우
－ 단체퇴직보험의 해약으로 인한 수령액은 해약한 사업연도의 익금에 산입하고 퇴직급여충당금의 증가액은 당해 사업연도에 퇴직급여충당금을 설정한 것으로 보아 손금에 산입한 후 법인세법 제33조의 규정에 의한 퇴직급여충당금의 손금산입 한도초과액을 계산하는 것이며,
－ 동 단체퇴직보험의 해약과 동시에 퇴직보험에 가입한 경우에는 같은법 시행령 제44조의2(2000.12.29 대통령령 제17033호로 개정된 것)의 규정에 의하여 손금에 산입할 수 있는 것임.(법인46012-267, 2001.2.1)
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퇴직보험료 등에 대한 세무조정 사례(회계상 퇴직급여충당금 잔액 1,000)
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구 분
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결산조정
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신고조정
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보험료 100 납입시
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퇴직보험예치금 100 / 현 금 100
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퇴직보험예치금 100/현금100
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퇴직보험충당금전입액 100 /퇴직보험충당금 100
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(세무조정) 퇴직보험료 100 손금산입(△유보)
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퇴직금 150 지급시 (퇴보 80 포함)
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퇴직보험충당금 80 퇴직급여충당금 70 / 퇴직보험예치금 80 현 금 70
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퇴직급여충당금 150 /퇴직보험예치금 80 현 금 70
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(세무조정) 퇴직보험료 80 익금산입(유보) *퇴직급여충당금 80 손금산입(△유보)
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* 퇴직급여충당금 과다상계로 세무상 퇴충잔액을 증가시켜 주는 조정 필요
【참고 : 통칙 및 예규】
－ 보험금 수입이자의 처리
퇴직보험료 등을 예치한 후 약정에 따라 발생하는 책임준비금 이자는 보험료 정산기준일이 속하는 사업연도의 익금에 산입하며 동 수입이자를 장부상 퇴직보험료 등으로 손금계상한 경우에는 영 제44조의 2 제3항의 한도액 범위내에서 손금에 산입한다.(통칙15-11…10)
－ 임원퇴직금 손금산입 여부
임원에 대한 급여를 연봉제로 전환하면서 추후 퇴직금을 지급하지 아니하는 조건으로 퇴직금을 중간정산한 후 퇴직연금제도 시행일부터 기산하여 퇴직연금부담금을 산정하여 납부하는 경우 당초 지급하였던 퇴직금에 대하여는 “법인의 업무와 관련없이 지급한 가지급금 등”으로 보지 않음 (서면2팀-1692, 2006.9.7)
－ 출국만기보험의 퇴직보험 해당여부
외국인근로자를 고용하는 법인이「외국인근로자의 고용 등에 관한 법률」제13조의 규정에 따라 당해 외국인 근로자를 피보험자 또는 수익자로 하고, 동 외국인근로자의 사업장 이탈 및 근로계약 해지 또는 출국 등을 보험금 지급사유로 하여 가입하는 출국만기보험은 법인세법 시행규칙 제23조에서 규정하는 퇴직보험 등에 해당하는 것임.
(서면2팀-1429, 2006.7.27)
－ 퇴직금 지급목적의 저축성 보험의 퇴직보험 해당여부
법인이 임원의 퇴직금을 지급할 목적으로 당해 임원을 수익자로 하여 가입한 저축성 보험은 법인세법시행령 제44조의 2 제2항에서 규정하는 퇴직보험의 범위에 해당하지 아니하는 것으로, 당해 법인이 불입한 보험료는 기본통칙 19-19…8 단서 규정에 의하여 각 사업연도 소득금액 계산에 있어서 손금에 산입하지 아니하는 것임.
(서면2팀-2000, 2004.9.23)
－ 퇴직보험료로 퇴직금지급시 손금산입 방법
법인세법시행규칙 제23조에 규정된 퇴직보험료 등은 당해 사업연도 종료일 현재 재직하는 종업원에 대하여 손금산입 하는 것이므로 당해 사업연도 중에 퇴직하는 종업원에게 지급할 퇴직금을 퇴직보험료 등으로 납입하였다가 퇴직금으로 지급하는 경우 동 보험료에 대하여는 당해 사업연도의 소득금액 계산시 손금에 산입하지 아니함.
(법인46012-431, 2002.8.12)
－ 퇴직보험료의 손금산입 방법
법인이 법인세법시행규칙 제23조에 규정된 퇴직보험료 등을 결산조정에 의한 퇴직보험충당금의 설정방법으로 손금에 산입한 후 다음 사업연도에 동 퇴직보험충당금을 임의환입하는 방법으로 장부상 수익으로 계상함과 동시에 같은 금액을 신고조정으로 손금에 산입한 경우, 동 퇴직보험충당금의 임의환입 상당액은 익금불산입(유보)하여 세무상 퇴직보험충당금 잔액을 증가시키고, 신고조정으로 손금산입한 금액은 손금불산입(유보)하는 것임.(법인46012-146, 2002.3.13)
－ 단체퇴직보험료 등 조정명세서 작성 요령
법인이 법인세법시행령 제45조 제1항 제4호에 규정하는 단체퇴직보험에 가입하고 보험료를 손금에 산입한 후 동 보험을 해약함에 따라 기왕에 납입한 보험료와 당해 보험료의 예치기간중 발생한 수입이자를 함께 수령한 경우 같은법시행규칙 [별지 33호 서식] "단체퇴직보험료등조정명세서"를 작성함에 있어 ⑮의 "기중 단체퇴직보험금 등 수령 및 해약액"에는 단체퇴직보험료의 예치기간중 발생한 수입이자를 포함하지 아니하는 것임.(법인46012-768, 2000.3.23)
－ 손금부인된 단체퇴직보험료는 그 후 사업연도에 손금추인할 수 있음.
단체퇴직보험료를 불입하고 각 사업연도 소득금액계산시 손금에 산입하였으나 법인세 경정조사시 퇴직금추계액을 과다하게 계산함에 따라 손금부인한 단체퇴직보험료가 있는 경우에는 그후 사업연도에 대한 법인세과세표준의 신고 또는 경정시 단체퇴직보험예치금으로 계상하고 있는 보험료중에서 손금부인된 금액을 당해 사업연도의 손금산입범위내에서 손금에 산입하는 것임.(법인46012-660, 1998.3.17)
－ 전기 이전 퇴직금에 대한 보험료를 전기손익수정손으로 처리한 경우
전기 이전 발생 퇴직금추계액에 상당하는 단체퇴직보험료를 전기손익수정손으로 처리하고 이를 세무조정으로 당기의 손금에 산입하는 경우 당해 사업연도 단체퇴직보험료의 시부인계산은 당기손익(판매비와 일반관리비 및 제조경비) 및 전기손익수정손으로 손금산입한 단체퇴직보험료의 합계액을 대상으로 하는 것임.
(법인46012-1537, 1995.6.5)
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퇴직보험료 조정명세서 작성사례
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①사업연도말 현재 전사용인 일시퇴직시 지급할 퇴직급여추계액
: 100,000,000원
② 퇴직급여충당금 전기이월액 : 20,000,000원
당기설정액 : 10,000,000원(한도초과액 없음)
③ 직전사업연도말 현재 손금산입한 보험료 : 60,000,000원
④ 전사업연도 종료일까지 불입한 보험료 : 70,000,000원
→ 이중 당해사업연도에 퇴직자에게 지급한 보험금은 15,000,000원임.
⑤ 당기회사불입액 : 25,000,000원
⑥ 당기에 회사가 손금산입한 보험료 : 35,000,000원
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세무조정 계산
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① 퇴직급여 추계액 : 100,000,000원
② 당기말 퇴직급여충당금 : 30,000,000원 (20,000,000＋10,000,000)
③ 퇴직보험료 등 손금산입누적 한도액(①－②) : 70,000,000원
④ 이미 손금산입한 보험료 : 45,000,000 (60,000,000－15,000,000)
⑤ 손금산입 한도액(③－④) : 25,000,000
⑥ 기말현재 퇴직보험예치금등 : 80,000,000
(70,000,000 － 15,000,000 ＋ 25,000,000)
⑦ 손금산입대상 보험료 등 : 35,000,000 (⑥－④)
⑧ 한도액 : 25,000,000 (⑤와 ⑦중 작은 금액)
⑨ 한도초과액 : 10,000,000(35,000,000－25,000,000)
[별지 제33호 서식] (06. 3. 14 개정)
210×297㎜(신문용지 54g/㎥(재활용품))
〔3〕대손충당금
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조정에 필요한 내용
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○ 외상매출금·대여금·기타 이에 준하는 채권에 대한 대손예상액을 대손충당금으로 손금계상한 경우에는 일정금액의 범위내에서 손금에 산입합니다.(법§34) ○ 각 사업연도에 발생한 대손금은 기설정된 대손충당금계정과 상계하며, 대손충당금 잔액을 초과하는 대손금은 손금에 산입합니다. ○ 당해 사업연도에 발생하는 대손금과 상계하고 남은 대손충당금잔액은 익금에 산입하거나 당해 사업연도에 손금산입할 대손충당금계정에 보충하여야 합니다.
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직전연도 대손충당금
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－
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당해연도 대 손 금
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－
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당해연도대손 충당금보충액
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＝
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익금산입할 금 액
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(가) 대손충당금 손금산입 대상채권 등의 범위
○ 외상매출금
상품·제품의 판매가액의 미수액과 가공료‧용역 등의 제공에 의한 사업수입금액의 미수액
○ 대여금
금전소비대차계약 등에 의하여 타인에 대여한 금액
○ 기타채권
어음상의 채권·미수금과 기타 기업회계기준에 의한 대손충당금 설정대상 채권
☞ 부당행위계산부인에 따른 시가초과액에 상당하는 채권은 제외합니다.
(나) 대손충당금 및 대손금 손금산입 제외채권(법§34 ③ 및 영§61 ④)
○ 다음의 채무보증을 제외한 채무보증으로 인하여 발생한 구상채권
－ ｢독점규제 및 공정거래에 관한 법률｣ §10의2 ① 각호의 1의 채무보증
－ 영§61 ② 각호의 금융기관 등과 ｢간접투자자산운용업법｣에 의한 자산운용회사가 행한 채무보증
－ 법률에 의하여 신용보증사업을 영위하는 법인이 행한 채무보증
－｢중소기업의 사업영역보호 및 기업간 협력증진에 관한 법률｣에 의한 위탁기업체가 수탁기업체협의회의 구성원인 수탁기업체에 대하여 행한 채무보증
☞ 신용보증기금 등에 부보증하여 발생한 구상채권
전문건설업을 영위하는 법인은 법인세법 제34조 및 동법 시행령 제61조 4항에서 규정하는 법인에 해당되지 않으므로, 당해 법인이 전문건설공제조합이나 보증보험회사에 부보증을 하기 위하여 연대보증채무를 부담하는 경우 동 연대채무의 이행으로 인하여 발생하는 구상채권에 대한 상각충당금은 세무계산상 손금에 산입할 수 없으며 동 구상채권에 대한 대손금도 손금에 산입할 수 없음.(재경부 법인46012-148, 2002.9.12)
○ 특수관계자에게 업무와 관련없이 지급한 가지급금 등
☞ 1999.1.1 이후 최초로 채무보증(1998.12.31 이전에 채무보증한 것으로서 그 기한을 연장하는 것을 포함)하거나 지급하는 분부터 적용합니다.
다만, 채무보증으로 인한 구상채권의 경우 종전의 법인세법§14①의 규정을 적용받던 상장법인·협회등록법인·대규모기업집단에 속하는 법인은 1998.1.1. 이후 최초로 채무보증(1997.12.31 이전에 채무보증한 것으로서 그 기한을 연장한 것을 포함)하는 분부터 적용합니다. (1998.12.28. 개정법 부칙§6 ③)
(다) 대손충당금 손금산입 범위액 계산
○ 대손충당금은 외상매출금, 대여금 및 기타 채권합계액의 1％(금융기관 등은 2％)에 상당하는 금액과, 채권잔액에 대손실적률을 곱하여 계산한 금액 중 큰 금액의 범위안에서 손금에 산입합니다.
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(
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)
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B/S상 매출채권
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＋
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세무조정 미수계상누락
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＋
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당기말 현재 대손금부인누계액
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×
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1/100(2/100) or 대손실적률
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대 손 충 당 금 손금산입범위액
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* 대손실적률 ＝ 당해 사업연도 대손금 ÷ 직전사업연도 종료일 현재 채권잔액
○ 2%의 대손실적률이 적용되는 금융기관 중 시행령 §61 ② 단서규정에 해당하는 금융기관은 금융감독위원회가 재정경제부장관과 협의하여 정하는 대손충당금 적립기준에 따라 적립하여야 하는 금액을 손금산입 할 수 있으며
- 이 때 적립기준은 신용리스크가 내재된 모든 자산을 대상으로 금융감독원이 정한 자산건전성 분류별 최소 대손충당금 적립비율을 말함.
☞ 금융기관의 대손충당금 한도액 기준의 경우 ①과 ②중 선택하였으나 2007.2. . 이후 최초로 계상하는 분부터 ①과 ②중 큰 금액으로 하도록 변경하였습니다.
① 채권의 장부가액의 합계액×Max(2%, 대손실적률)
② 금융감독위원회가 재정경제부장관과 협의하여 정하는 대손충당금 적립기준
○ 동일인에 대한 매출채권과 매입채무가 있는 경우에도 이를 상계하지 아니하고 대손충당금을 설정할 수 있으나, 당사자와 약정에 의해 상계하기로 한 경우에는 제외됩니다.(규칙§32 ②)
(라) 대손금의 처리
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대손으로 확정된 채권은 대손충당금과 상계하여야 하고, 대손충당금을 초과하는 금액은 당해 사업연도의 손금으로 계상합니다. (영§62)
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(1) 대손이 인정되는 채권
○ 영업거래에서 발행한 채권 (예시)
∙ 상품 또는 제품 판매금액의 미수금(부가가치세 포함)
∙ 서비스, 용역제공대가의 미수금(부가가치세 포함)
∙ 상품, 원재료 등의 매입을 위한 선급금, 전도금 등
∙ 기타 영업거래를 위한 예치보증금 등
∙ 회수책임과 대손금을 부담하는 경우의 수탁판매업자 등의 미수금
○ 영업외거래에서 발생한 채권 (예시)
∙ 영업거래에 해당하지 아니하는 자산매각 대금의 미수금
∙ 금전대차계약 등에 의한 대여금 및 미수이자
∙ 임원, 사용인의 공금횡령 및 업무상 과실로 발생한 구상채권
∙ 법원 판결에 의한 확정된 손해배상청구권
☞ 사업의 포괄양수과정에서 양수당시 이미 회수불능으로 확정된 채권을 인수한 경우 양수법인은 대손처리할 수 없음.
(2) 대손금의 범위 (영§62)
(ⅰ) 법률적으로 청구권이 소멸하여 회수할 수 없게 된 채권
(채무의 면제로 인한 청구권 소멸은 제외)
○ 소멸시효가 완성된 다음의 채권
∙ 외상매출금 및 미수금으로서 상법상의 소멸시효가 완성된 것
∙ 어음법에 의한 소멸시효가 완성된 어음
∙ 수표법에 의한 소멸시효가 완성된 수표
∙ 대여금 및 선급금으로서 민법상의 소멸시효가 완성된 것
○「채무자 회생 및 파산에 관한 법률」에 의한 회생계획인가 또는 변제계획인가 결정에 따라 회수불능으로 확정된 채권
☞ 2006.2.9 이후 최초로 회생계획인가의 결정 또는 면책결정을 받는 분부터 적용됩니다.(2006.3.31 이전에는 회사정리법에 의한 정리계획인가, 화의법에 의한 화의인가 또는 개인채무자회생법에 의한 변제계획인가에 따라 회수불능으로 확정된 채권을 포함)
○ 외국에서의 용역제공으로 인하여 발생한 채권으로서 외국환거래에 관한 법령에 의하여 한국은행총재 또는 외국환은행의 장으로부터 채권회수의무를 면제받은 것(불가피하게 거래당사자간의 합의에 의해 채권금액을 감면하기로 한 경우 외국은행의 장에게 신청하여 허가)
(ⅱ) 채무자의 상태로 보아 회수할 수 없다고 인정되는 채권
○ 파산한 자에 대한 채권
∙「파산법」 제14조에서 규정하는 파산채권으로서 법원의 파산선고로 회수할 수 없는 채권
※파산채권 : 파산선고전의 원인으로 생긴 재산상 청구권
○ 사망‧실종‧행방불명된 자에 대한 채권
∙ 사망하였거나 실종선고를 받은 채무자에 대한 채권으로서 채무자 소유의 재산이 없는 채권
○ 해산한 법인 등에 대한 채권
∙ 상법의 절차에 의하여 해산(합병에 의한 해산을 제외)하고 청산을 종결한 법인으로서 잔여재산을 분배받은 자 또는 무한책임사원이 없는 법인에 대한 채권
∙ 청산중인 법인에 대하여 구상권 행사를 할 수 없는 채권
○ 강제집행불능조서가 작성된 채무자에 대한 채권
∙채무자에 대한 채권회수를 위한 법원의 강제집행결과 무재산‧행방불명 등의 사유로 강제집행불능 조서가 작성되고, 회수가능한 재산이 없는 경우
○ 형의 집행중에 있는 채무자에 대한 채권
∙ 채무자가 형의 집행중에 있고, 회수가능한 재산이 없는 경우
○ 사업을 폐지한 채무자에 대한 채권
∙ 경영부실·파산 등으로 사업을 폐업한 채무자에 대한 채권으로서 회수 가능한 재산이 없는 경우
∙ 합병 이외의 사유로 해산한 법인이 청산을 종료하지 아니한 때에도 사업재개의 전망이 없고 채무의 초과로 회수할 재산이 전혀 없음이 명백한 경우
∙ 압류 또는 근저당권설정 재산 이외의 다른 재산이 없는 경우 압류 또는 근저당권설정 재산의 시가상당액을 초과하는 채권의 가액은 대손처리할 수 있으며, 압류재산에 선순위 채권이 있는 경우 실제 선순위 채권가액을 차감하고 계산함.
(ⅲ) 감독기관 등의 대손처리 요구를 받은 채권 등
○ 영§61 ② 각호 외의 부분 단서의 규정에 의한 금융기관의 채권(신기술사업금융업자의 경우에는 신기술사업자에 대한 것에 한함)중 다음에 해당하는 채권
－ 금융감독원장이 재정경제부장관과 협의하여 정한 대손처리기준에 따라 금융기관이 금융감독원장으로부터 대손금으로 승인받은 것
－ 금융감독원장이 위 기준에 해당한다고 인정하여 대손처리를 요구한 채권으로서 금융기관이 대손금으로 계상한 것
(ⅳ)「민사집행법」제102조의 규정에 의하여 채무자의 재산에 대한 경매가 취소된 압류채권
(ⅴ)물품의 수출로 인하여 발생한 채권으로서 한국은행총재 또는 외국환은행의 장으로부터 채권회수의무를 면제 받은 것
(ⅵ) 부도수표·어음상의 채권 등
○ 부도발생일로부터 6월이상 경과한 수표 또는 어음상의 채권 및 부도발생일 이전에 발생한 중소기업의 외상매출금
다만, 당해 법인이 채무자의 재산에 대해 저당권을 설정하고 있는 경우를 제외함.
☞ 위 요건에 해당하는 경우 채무자가 부도발생일 이후 사업계속 여부, 다른 재산 소유 여부에 대하여 별도의 조사없이 대손처리할 수 있으며, 추후 회수하는 때에 익금으로 계상함.
☞ 6개월 이상 경과한 어음상의 채권에는 배서받은 어음으로서 배서인에 대하여 어음법 제43조의 규정에 의한 소구권을 행사할 수 있는 어음을 포함
○ 부도발생일로부터 6월이상 경과한 날로부터 소멸시효가 완성하는 때 까지는 대손처리 하여야 함.
○ 대손처리할 수 없는 부도수표·어음
- 외국의 수입업자를 지급인으로 발행한 환어음
- 금융기관이 대출금의 담보로 받은 어음
○ 부도발생일
- 소지하고 있는 부도수표나 부도어음의 지급기일
(지급기일전에 당해 수표나 어음을 제시하여 금융기관으로부터 부도확인을 받은 경우에는 그 부도확인일)
○ 대손처리 방법
- 부도수표 또는 어음 금액중 1,000원을 공제한 잔액을 결산상 대손금으로 회계처리해야 함.
(ⅶ)세무서장으로부터 국세결손처분을 받은 채무자에 대한 채권
(저당권을 설정하고 있는 경우 제외)
(ⅷ) 회수기일을 6월이상 경과한 채권중 회수비용이 당해 채권가액을 초과하여 회수실익이 없다고 인정되는 10만원 이하의 채권
(채무자별 채권가액의 합계액을 기준으로 함)
(ⅸ) 채권의 일부를 회수하기 위하여 해당 채권의 일부를 불가피하게 포기한 경우 포기한 그 채권금액
☞ 2007.2. . 이후 최초로 채권을 포기하는 분부터 적용합니다.
* 종전에는 특수관계자 외의 자에게 정당한 사유로 포기시에만 대손금으로 인정하였음 (통칙 34-62…5)
(ⅹ) 기업회계기준에 의한 채권의 재조정에 따라 채권의 장부가액과 현재가치의 차액을 대손금으로 계상한 금액(영§62 ⑤)
☞ 채권자인 법인이 기업회계기준에 의한 채권·채무의 조정과 관련하여 원금의 일부를 감면한 경우에는 영 제62조 제5항의 규정이 적용되지 아니하고 34-62…5에 따라 처리함.(통칙 34-62…8)
(3) 대손금의 귀속사업연도
○ (ⅰ)·(ⅳ)·(ⅴ)의 경우 : 당해 사유가 발생일이 속하는 사업연도
○ 기타의 경우 : 당해 사유가 발생하여 손금으로 계상한 날이 속하는 사업연도
○ 법인이 다른 법인과 합병하거나 분할하는 경우로서 대손사유가 발생한 대손금을 합병등기일 또는 분할등기일이 속하는 사업연도까지 손금으로 계상하지 아니한 경우
- 그 대손금은 해당법인의 합병등기일 또는 분할등기일이 속하는 사업연도에 손금으로 함 (신고조정사항으로 취급)
☞ 2007.2. . 이후 합병 또는 분할하는 분부터 적용합니다.
※ 출자전환으로 취득하는 주식의 취득가액을 출자전환된 채권가액으로 하도록하여 손익(주식시가-출자채권)인식을 주식처분시까지 이연
-「채무자 회생 및 파산에 관한 법률」에 의한 회생계획인가의 결정을 받은 법인,「기업구조정 촉진법」에 의한 부실징후기업인 법인, 채권금융기관과 경영정상화계획 이행을 위한 협약을 체결한 법인에 대한 출자 전환시 적용
☞ 2006.2.9 이후 최초로 출자전환하는 분부터 적용됩니다.
【참고 : 예규】
- 채무자의 파산으로 법원의 파산종결 결정이 된 때까지 미회수 채권은 파산선고일에 배당실익이 없음이 확인되는 경우에는 파산종결 결정 후 잔여재산 분배완료 전이라도 손금에 산입할 수 있음
(서면2팀-175, 2006.1.23.)
— 채무보증으로 인한 대위변제금액이 업무무관가지급금으로 판정된 경우 대손금을 손금에 산입할 수 없음
법인이 1998.12.31(상장법인 등의 경우에는 1997.12.31) 이전에 지급보증한 특수관계자의 채무에 대하여 1999.1.1 이후 주채무자의 사업부진 등으로 동 채무를 임의로 대위변제 하는 경우 당해 대위변제금액은 자금의 대여에 해당하므로 법인세법 제28조 제1항 제4호 나목에서 규정하는 업무무관가지급금에 해당하는 것이며, 대위변제에 따른 구상채권은 같은법 시행령 제62조 제1항 각호의 대손요건을 충족한 경우에도 같은법 제34조 제3항 제2호의 규정에 의하여 대손금으로 손금에 산입할 수 없음 (재법인-118, 2005.2.7, 같은 뜻 서면2팀-396, 2005.3.9)
－ 판결에 의해 확정된 매출채권의 소멸시효
법원의 판결에 의하여 확정된 외상매출채권은 민법 제165조 제1항의 규정에 의하여 10년간 그 권리를 행사하지 아니하면 소멸시효가 완성되는 것이나, 당해 소멸시효 완성일 이전에 법인세법시행령 제62조 제1항 각호의 규정에 의거 이미 대손금으로 확정된 경우에는 당해 대손이 확정된 날이 속하는 사업연도의 손금에 산입하는 것임.
(서면2팀-31, 2005.1.5)
－ 해외현지법인에 대한 채무보증도 대손금으로 손금산입할 수 없음.
법인이 100％ 출자한 해외현지법인에 대한 채무보증으로 인하여 발생한 구상채권은 법인세법시행령 제61조 제4항 각호에 규정하는 예외적으로 대손이 인정되는 채무보증의 범위에 포함되지 않음.
(재경부 법인-126, 2004.2.19)
－ 소구권(어음상의 채권)은 대손충당금 설정가능
법인이 상업어음을 금융기관에 할인한 경우에는 어음상의 채권이 존재하지 아니하는 것으로 당해 할인어음에 대하여 법인세법 제34조의 규정을 적용할 수 없는 것이나, 당해 어음의 부도로 어음소지인이 어음법 제43조의 규정에 의하여 소구권을 행사함에 따라 소구금액을 지급한 경우에는 그 지급금액에 상응하는 소구권(어음상의 채권)이 발생하는 것으로 당해 소구권에 대하여는 법인세법 제34조의 규정을 적용할 수 있는 것임.(서이46012-12170, 2003.12.23)
－ 출자전환으로 취득하는 주식의 시가를 초과하는 채권가액의 처리
출자전환으로 취득하는 주식의 시가를 초과하는 채권가액에 대하여 법인세법기본통칙 34-62…5【약정에 의한 채권포기액의 대손처리】에 따라 대손처리함에 있어 당해 대손금은 출자전환일이 속하는 사업연도에 법인의 결산상 손금에 계상한 경우에 한하여 이를 손금산입할 수 있는 것임.(서이46012-11858, 2003.10.24)
☞ 2006.2.9 이후 최초로 출자전환하는 분부터는 적용되지 아니합니다.
－ 소멸시효 완성돼 회수할 수 없는 어음상 채권은 손금산입됨.
법인이 어음법에 의한 소멸시효가 완성되어 회수할 수 없는 어음상의 채권의 금액은 그 소멸시효가 완성된 날이 속하는 사업연도의 손금으로 산입하는 것임. 다만, 법인이 어음상의 채권을 담보하기 위하여 채무자의 재산에 설정한 저당권을 행사하지 않는 것과 같이, 채권의 회수가능성 등 구체적인 사정을 감안하여 정당한 사유없이 채권회수를 위한 제반 법적조치를 취하지 아니함에 따라 채권의 소멸시효가 완성된 경우에는 동 채권의 금액은 법인세법 제25조의 규정에 의한 접대비 또는 법인세법시행령 제35조의 규정에 의한 기부금으로 보는 것임.
(재경부 법인46012-93, 2003.5.31)
－ 해외채권에 대한 대손처리
해외매출채권도 국내매출채권과 같이 채무자의 파산 등 법인세법시행령 제62조 제1항 각 호에서 정하는 사유로 인하여 회수할 수 없는 금액은 대손금으로 손금산입할 수 있음.(법인46012-423, 2002.8.6)
－ 채권재조정과 관련 대손처리한 채권가액은 채권잔액에서 제외
법인세법시행령 제62조 제5항의 규정에 의하여 채권의 장부가액과 현재가치의 차액을 손금에 산입함에 따라 계상한 기업회계기준상의 현재가치할인차금 상당액은 법인세법시행령 제61조 제2항에 의한 채권잔액에 포함되지 아니함.(법인46012-154, 2002.3.18)
－ 구상채권상각충당금의 상계대상 대손금
「주택건설촉진법」에 의하여 설립된 대한주택보증주식회사의 신용보증사업 관련 구상채권에서 발생한 법인세법시행령 제63조 제3항 제2호의 규정에 의한 대손금의 경우에는 동법(2001.12.31 법률 제6558호로 개정된 것) 제34조 제4항의 규정에 의하여 같은법 제34조 제1항의 규정에 의한 대손충당금을 상계하는 대손금에 해당하지 아니하는 것이며,
동 대손금은 법인세법시행령 제61조 제2항 제3호에 규정된 대손실적률 산정시 “당해 사업연도의 법 제34조 제2항의 규정에 의한 대손금”에 해당되지 아니함.(법인46012-153, 2002.3.18)
－ 상각채권추심익을 대손충당금의 증가로 처리한 경우
법인이 법인세법 제34조 제2항의 규정에 의하여 손금에 산입한 대손금 중 회수한 금액을 대손충당금을 증가시키는 것으로 회계처리하고 그 대손금 중 회수한 금액을 익금산입한 경우 같은법 동조 제1항의 규정에 따라 당해 사업연도의 대손충당금을 손금에 산입함에 있어서 그 대손충당금의 증가액은 세무상 기 설정된 대손충당금으로 보지 아니함. 따라서, 법인이 당해 사업연도 대손충당금 설정 범위액에서 익금에 산입하여야 할 대손충당금을 차감한 잔액만을 설정하는 경우 동 대손충당금의 증가액은 손금에 산입한 후 시부인 계산하여야 함.
(법인46012-634, 2001.4.14)
－ 화의인가법인의 대손처리
법인이 보유하고 있는 채권으로서 채무자의 화의법에 의한 화의인가의 결정에 따라 회수불능으로 확정된 채권은 법인세법시행령 제62조 제1항의 규정에 의하여 대손금으로 손금에 산입할 수 있는 것이나,
화의법에 의한 화의인가를 받은 화의채무자인 법인이 보유하고 있는 다른 채무자에 대한 채권의 경우 당해 법인이 화의인가를 받았다는 사유만으로는 법인세법시행령 제62조 제1항 제5호의 대손금으로 할 수 없는 것임.(법인46012-2258, 2000.11.11)
－ 여러 장의 부도어음 중 일부만 부도확인을 받은 경우
법인세법시행규칙 제9조 제2항 제8호의 규정을 적용함에 있어 동일거래처로부터 받은 여러장의 부도어음 중 채무자의 부도발생일 1일전에 만기가 도래하는 어음에 대하여만 지급은행으로부터 부도사실확인을 받고 나머지는 부도확인을 받지 아니한 경우에도 부도사실이 확인되는 경우에는 당해 어음에 대하여도 동 규정을 적용 할 수 있는 것이며,
부도발생일로부터 6월이상 경과여부는 각 어음별 지급기일(만기일)을 기준으로 판단함.(법인46012-158, 1998.1.20)
－ 매출채권에 대하여 채무자의 변제능력이 있음에도 강제집행 등의 채권회수 조치를 강구하지 아니하고 소멸시효가 완성될 때까지 방치하다가 대손금으로 처리하는 경우에는 임의포기로 봄
(법인46012-1956, 1995.7.19)
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대손충당금조정명세서 작성사례
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자 료
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① 사업연도 : 2006. 1. 1～12. 31 (금융기관이 아닌 일반법인임)
② 매출채권 등 내역
∙ 받 을 어 음 : 41,000,000(보증금담보용 견질어음 20,000,000포함)
∙ 외상매출금 : 154,000,000(부가가치세 14,000,000포함)
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계 : 195,000,000
③ 대손충당금 계정내역
∙ 장부상 기초충당금 2,300,000(전기부인액 300,000포함)
∙ 다라(주) 당기 대손금상계액(12/31) : 400,000(미확정 대손금 100,000포함)
∙ 당기 손금계상액 50,000 (전기이월 대손충당금잔액 1,900,000원을
당기 손금산입할 금액에 충당하고 잔액만 손금계상함)
④ 대손실적율 : 0.9%
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세무조정 계산
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① 매출채권 등 총액계산
∙ 받 을 어 음 21,000,000원(보증금담보용 견질어음 20,000,000원 제외)
∙ 외상매출금 154,100,000원(당기대손금상계액중 미확정대손금 100,000원을 포함)
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계 175,100,000원
② 한도액 계산 〓 1,751,000원(175,100,000원× (1 / 100) )
∙ 설정율 : 1%(일반법인)와 대손실적율 0.9%중 큰 비율임
③ 환입 또는 보충할 금액 계산
∙ 장부상 충당금 기초잔액 : 2,300,000원
∙ 충당금 부인 누계액(－) : 300,000원
∙ 당기대손금 상계액(－) : 400,000원
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계 : 1,600,000원
④ 과다환입 또는 보충액 계산
∙ 보 충 액 : 1,900,000원
∙ 보충할 금액 : 1,600,000원
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계 : 300,000원……… 과다보충액 발생
⑤ 조정내용 정리
∙ 당기대손금중 미확정대손금 100,000원 손금불산입
∙ 한도초과액 199,000원 손금불산입
∙ 과다보충액 300,000원 손금산입
[별지 제34호 서식] (99. 5. 24 개정)
22226-03211일 99. 4. 1 개정승인
210㎜ × 297㎜신문용지 54g/㎡
〔4〕구상채권상각충당금
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신용보증사업을 영위하는 법인이 구상채권의 대손금과 상계하기 위하여 구상채권상각충당금을 손금으로 계상한 때에는 일정금액의 범위안에서 손금에 산입합니다.(법§35)
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(가) 구상채권상각충당금 설정대상법인(영§63 ①)
○ 신용보증기금법에 의한 신용보증기금
○ 기술신용보증기금법에 의한 기술신용보증기금
○ 농림수산업자 신용보증법에 의한 농림수산업자신용보증기금
○한국주택금융공사법에 의한 주택금융신용보증기금
○ 수출보험법에 의한 한국수출보험공사
○산업재해보상법에 의한 근로복지공단(근로자신용보증지원사업에서 발생한 구상채권에 한함)
○ 주택법에 의한 대한주택보증주식회사
○ 사회기반시설에 대한 민간투자법에 의한 산업기반신용보증기금
○ 지역신용보증재단법에 의한 신용보증재단 및 전국신용보증재단연합회
○ 엔지니어링기술진흥법에 의한 엔지니어링공제조합
○ 소프트웨어산업진흥법에 의한 소프트웨어공제조합
○ 방문판매 등에 관한 법률에 의한 공제조합
○ 한국주택금융공사법에 의한 한국주택금융공사
(나) 손금산입 범위액 : 당해 사업연도종료일 현재 신용보증잔액×1%
(다) 충당금과 상계가능한 대손금 범위
○ 영§62 ① 각호의 1에 해당하는 구상채권
○당해 법인의 설립에 관한 법률에 의한 운영위원회 등이 재정경제부 장관과 협의하여 정한 기준에 해당한다고 인정한 구상채권
(라) 익금산입
○ 대손금과 상계하고 남은 잔액은 다음 사업연도에 일시 익금에 산입하며, 구상채권상각충당금과 상계한 대손금 중 회수된 금액은 그 회수된 날이 속하는 사업연도에 익금에 산입합니다.
다. 국고보조금 등으로 취득한 고정자산의 손금산입 조정
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구 분
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국고보조금으로 취득한 고정자산 (법§36)
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공사부담금으로 취득한 고정자산 (법§37)
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보험차익으로 취득한 고정자산 (법§38)
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대상법인
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내국법인
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·전기,도시가스, 수도 ·액화석유가스충전·집단공급·판매사업 ·집단에너지공급사업 ·초고속정보통신기반구축사업 영위법인
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내국법인
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손금산입 요 건
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·사업용자산을 취득‧개량할 목적으로 교부받은 국고보조금을 그 목적에 지출
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·수요자 또는 편익자로부터 금전‧자재를 교부받아 사업시설의 고정자산 취득 ·그 시설을 구성하는 토지, 기타 고정자산을 제공받은 경우
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·고정자산의 멸실손괴로 지급받은 보험금으로 용도나 목적이 동일한 고정자산을 취득 또는 개량
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손금산입 범 위 액
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소요된 국고보조금 전액
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소요된 공사부담금 전액
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소요된 보험차익 전액
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손금산입 사업연도
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국고보조금을 지급받은 연도
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공사부담금을 교부받은 연도
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보험금을 받은 연도
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사용기간
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다음 사업연도개시일부터 1년내 취득 또는 개량에 한함.
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다음 사업연도개시일부터 1년내 취득 또는 개량에 한함.
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다음 사업연도개시일부터 2년내 취득 또는 개량에 한함.
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제출서류
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·법인세신고시 국고보조금등 상당액손금산입 조정명세서 (국고보조금 사용계획서)
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·법인세신고시 공사부담금으로 취득한 고정자산손금산입 조정명세서
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·법인세신고시 보험금 사용계획서
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손 금 산입방법
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·감가상각대상자산 : 일시상각충당금 계상 ·위 이외의 자산 : 압축기장충당금으로 계상
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·일시상각충당금으로 계상
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기 타
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·세무조정계산서에 일시상각충당금 등을 설정하여 손금산입 가능 ·감가상각비는 일시상각충당금의 범위 안에서 일시상각충당금과 상계
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※ 공사부담금의 경우 공사의 허가 또는 인가의 지연 등 영 §65④ 각호의 사유로 기한내에 사용하지 못한 경우에는 당해 사유가 종료된 날이 속하는 사업연도의 종료일까지 사용기한을 연장함
【참고 : 통칙 및 예규】
◈ 손금에 산입할 국고보조금 등의 범위(통칙 36-0…1)
국고보조금 등으로 취득한 고정자산의 손금산입은 보조금의예산및관리에관한법률 또는 지방재정법의 규정에 의한 보조금을 지급받아 고정자산을 취득하는 경우에 적용되는 것이므로 공장이전보상금과 탄가규제와 관련하여 교부받는 보조금은 법 제36조에 규정하는 국고보조금 등에 해당하지 아니한다.
◈ 장기할부조건으로 교부받은 공사부담금의 처리(통칙 37-0…1)
공사부담금을 장기할부조건으로 교부받은 경우 각 사업연도에 속하거나 속하게 될 공사부담금은 그 장기할부조건에 따라 각 사업연도에 교부받았거나 교부받을 금전 또는 자재에 상당하는 가액으로 한다.
◈ 보험차익으로 취득한 고정자산의 손금산입 범위(통칙 38-66…1)
보험차익으로 취득한 고정자산의 손금산입은 법에서 정한 경우를 제외하고는 다음 각 호에 의한다.
1. 멸실된 건물과 기계장치에 대한 보험차익을 모두 건물 취득에만 사용한 경우에는 기계장치에 대한 보험차익은 이를 각 사업연도의 소득금액 계산상 익금에 산입한다.
2. 보험차익을 법 제38조 제1항의 규정에 의하여 손금에 산입한 법인이 동조 제2항에 규정하는 기간 내에 멸실된 자산과 동일 종류의 자산을 장기도급계약에 의한 건설·제조 등의 방법으로 취득하기 위하여 보험차익을 사용한 경우에는 장기할부조건으로 취득한 자산의 가액과 장기도급계약에 의한 건설·제조를 위하여 지출한 금액을 보험차익의 사용으로 보아 동조 제2항의 익금산입에 관한 규정을 적용하지 아니한다.
◈ 일시상각충당금의 상계범위(통칙 38-66…2)
보험차익 등으로 취득한 고정자산의 감가상각비를 일시상각충당금과 상계하는 경우에 있어서 상계할 금액은 보험차익 등으로 취득한 부분에 대한 감가상각비에 한한다.
◈ 국고보조금에 대한 세무조정방법(통칙 36-64…1)
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구 분
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기 업 회 계 기 준
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세 무 조 정
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① 수령시 (수령 2000)
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현금 2,000 / 국고보조금 2,000 (현금차감계정)
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국고보조금(현금차감계정) 2,000 익금산입(유보)
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② 자 산 취득시등 (취득2000)
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차량운반구 2,000 / 현금 2,000 국고보조금 2,000 / 국고보조금 2,000 (현금차감계정) (자산차감계정)
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국고보조금(현금차감계정) 2,000 손금산입(△유보) 국고보조금(자산차감계정) 2,000 익금산입(유보) 일시상각충당금 2,000 손금산입(△유보)
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③ 결산시 (상각400)
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감가상각비 400 / 감가상각충당금 400 국고보조금 400 / 감가상각비 400 (자산차감계정)
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일시상각충당금 400 익금산입(유보) 국고보조금(자산차감계정) 400 손금산입(△유보)
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④ 매각시 (매각2000)
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현금 2,000 / 사업용자산 2,000 감가상각충당금 400 / 처분이익 2,000 국고보조금 1,600(자산차감계정)
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일시상각충당금 1,600 익금산입(유보) 국고보조금(자산차감계정) 1,600 손금산입(△유보)
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－ 국고보조금 수령일 이후 사업연도에는 손금산입할 수 없음.
국고보조금을 지급받은 날이 속하는 사업연도에 손금에 산입하지 아니한 경우에는 그 후 사업연도에 손금산입할 수 없음.
(법인22601-642, 1988.3.4)
라. 조세특례제한법상의 준비금
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종 류
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손금산입 대상
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손금산입 범위
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(가)연구 및 인력 개발준비금 (§9)
*2006.12.31일몰종료
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○소비성 서비스업을 제외한 내국법인
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○부품소재산업 자본재산업 및 기술집약적인 산업 (조특영 별표3 및 별표4 등) - 수입금액×5/100 ○ 기타의 사업 - 수입금액×3/100
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(나)사회간접자본 투자준비금 (§28)
*2006.12.31일몰종료
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○도로·전원설비·수자원개발시설·하수종말 처리시설·항만시설·신공항사업시설·공항시설·초고속정보 통신기반시설 등을 건설하는 법인 ○사회간접자본시설에 대한 민간투자법에 의하여 지정된 사업시행자
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당해사업연도 사회간접자본에 투자한 금액
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×
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5
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100
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(라)자기관리 부동산투자회사의 투자손실준비금 (§55의2)
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○ 부동산투자회사
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○ ①과 ②중 적은금액 ① 부동산 순투자금액의 50% ② 사업연도종료일 현재 투자금액 － 투자손실준비금잔액
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(바)문화사업준비금 (§104의9) *2006.12.31일몰종료
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○ 영화제작 법인 등 (’04.10.5이 속하는 사업연도 손금산입분부터 적용)
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(당해 사업연도 문화사업 관련 소득금액 - 이월결손금)× 30/100
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종 류
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손금산입 대상
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손금산입 범위
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(사) 고유목적사업 준비금 손금 산입 특례 (§74)
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○사립학교법에 의한 학교법인등 ○사회복지사업법에 의한 사회복지법인 ○국립대학교병원 및 서울대학교병원, 국립암센터 ○도서관·박물관·미술관 운영 법인 ○지방문화원·예술의전당 ○월드컵축구대회 조직위 등
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○ 수익사업에서 발생한 소득 금액 전액
* 도서관, 박물관, 미술관 운영법인은 당해 사업과 당해 시설안에서 이용자를 대상으로 한 수익사업에 한함
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○농협중앙회 ○수협중앙회 ○산림조합중앙회
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수익사업에서 80 × ------ 발생한 소득금액 100
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○기금관리기본법에 의한 기금을 관리·운용하는 비영리법인
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2001.5.24 이후 발생한 상장·코스닥상장 주식 양도소득 전액
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