[법인세신고실무 완벽가이드]-8-내용년수 변경 등

3. 손금불산입 항목의 조정

가. 지급이자의 손금불산입

차입금의 이자는 원칙적으로 법인의 순자산을 감소시키는 거래로서 손비에 해당합니다.

그러나, 특정용도에 소요된 차입금 또는 채권자가 불분명한 차입금의 이자와 비생산적 자산을 보유하고 있는 경우의 차입금 이자는 손금불산입 하도록 하고 있습니다.

〔1〕손금불산입 대상 지급이자

(가) 채권자가 불분명한 사채이자(법§28 ① 1호, 영§51 ①)

○ 다음에 해당하는 차입금의 이자

－ 채권자의 주소 및 성명을 확인할 수 없는 차입금

－ 채권자의 능력 및 자산상태로 보아 금전을 대여한 것으로 인정할 수 없는 차입금

－ 채권자와의 금전거래 사실 및 거래내용이 불분명한 차입금

* 알선수수료・사례금 등 명목여하에 불구하고 사채를 차입하고 지급하는 금품을 포함하되, 거래일 현재 주민등록표에 의하여 거주사실 등이 확인된 채권자가 차입금을 변제받은 후 소재불명이 된 경우의 차입금이자는 제외함.

(나) 수령자가 불분명한 채권・증권의 이자 등(법§28 ① 2호, 영§51 ②)

○ 다음의 채권‧증권을 발행한 법인이 직접 지급하는 경우로서 그 지급사실이 객관적으로 인정되지 아니하는 이자 또는 할인액

－ 국가 또는 지방자치단체가 발행한 채권 또는 증권의 이자와 할인액

－ 내국법인이 발행한 채권 또는 증권의 이자와 할인액

－ 외국법인의 국내지점 또는 국내영업소에서 발행한 채권이나 증권의 이자와 할인액

－ 금융기관이 환매기간에 따른 사전약정이율을 적용하여 환매수 또는 환매도하는 조건으로 매매하는 채권 또는 증권의 매매차익

☞ (가) 및 (나)에 따라 손금불산입하는 이자 또는 할인액에 대한 소득처분은 원천징수세액(소득처분 기타사외유출)을 제외한 금액을 대표자에 대한 상여로 처분합니다.

(다) 업무무관자산 및 가지급금 등의 취득·보유와 관련된 지급이자

(법§28 ① 4호, 영§53)

○ 업무와 직접 관련이 없다고 인정되는 자산과 특수관계자에게 당해 법인의 업무와 관련없이 지급한 가지급금 등을 보유하고 있는 법인이 지급한 이자 중

－ 영§53 ② 규정에 의하여 계산한 금액

(차입금 중 당해 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 함.)

(라) 건설자금이자(법§28 ① 3호, 영§52)

○ 명목 여하에 불구하고 사업용 고정자산의 매입‧제작‧건설에 소요되는 차입금(건설 등에 소요된지의 여부가 불분명한 차입금 제외)에 대한 지급이자 또는 이와 유사한 성질의 지출금

－ 건설 준공일까지 당해 사업용 고정자산의 자본적지출(매입부대 비용)로 하여 취득원가에 산입함.

〔2〕지급이자 손금불산입 규정 적용순서(영§55)

① 채권자가 불분명한 사채이자

② 지급받은 자가 불분명한 채권‧증권의 이자·할인액 또는 차익

③ 건설자금에 충당한 차입금의 이자

④ 업무무관자산 및 가지급금 등의 취득‧보유와 관련한 지급이자

〔3〕지급이자의 범위

○ 지급이자의 범위

지급이자에 포함되는 것

지급이자에 포함되지 않는 것

· 금융어음 할인료

· 미지급이자

· 금융리스료 중 이자상당액

· 사채할인발행차금상각액

·전환사채 만기보유자에게 지급하는 상환할증금

· 상업어음 할인액

· 선급이자

· 현재가치할인차금상각액

· 연지급수입에 있어 취득가액과 구분하여 지급이자로 계상한 금액

· 지급보증료·신용보증료 등

· 금융기관 차입금 조기상환수수료

○ 차입금에서 제외되는 금액(영§53 ④)

① 금융기관(영§61②) 등이 차입한 다음 각호의 금액

∙ 재정융자특별회계 또는 한국은행으로부터 차입한 금액

∙국가·지방자치단체(지방자치단체 조합을 포함) 또는 법령에 의하여 설치된 기금으로부터 차입한 금액

∙ 외국인투자촉진법 또는 외국환거래법에 의한 외화차입금

∙ 수신자금

②내국법인이 한국은행총재가 정한 규정에 따라 기업구매자금대출에 의하여 차입한 금액

【참고 : 예규】

－ 회사정리인가결정에 의해 면제받은 미지급이자의 지급이자 포함 여부

법인이 회사정리인가결정에 의하여 면제받은 미지급이자 상당액은 손금불산입 대상 지급이자에 포함하는 것임. (서이46012-11087, 2002.5.24)

－ 차입금 조기상환에 따른 지급수수료는 지급이자로 보지 않음.

내국법인이 금융기관으로부터 자금을 차입하면서 수회로 분할하여 상환하기로 약정하였으나 이를 조기에 상환함으로써 약정이자 이외에 별도로 지급하는 조기상환수수료는 법인세법시행령 제53조 제2항의 규정에 의한 지급이자의 범위에 포함되지 아니함.

(법인46012-1076, 2001.11.23)

－ 만기일까지 보유기간에 대한 전환사채할증금은 지급이자에 해당함

전환사채를 발행한 법인이 당해 사채를 주식으로 전환하지 아니하고 만기일까지 보유하고 있는 자에게 지급하는 상환할증금은 법인세법 제18조의3 규정의 지급이자에 해당함.(법인46012-441, 1998.2.20)

업무무관 자산 및 가지급금 등의 취득 보유와 관련한 지급이자

(법§28 ① 4호, 영§53)

업무와 직접 관련이 없다고 인정되는 자산과 특수관계있는 자에게 업무와 관련없이 지급한 가지급금 등을 보유하고 있는 법인에 대하여는

그 자산가액에 상당하는 차입금에 대한 지급이자와 동 업무무관 자산을 취득·관리함으로써 생기는 비용을 손금 불산입합니다.

(가) 업무무관 자산의 범위(영§49)

① 부동산

－ 부동산을 취득한 후 유예기간이 경과한 때까지 법인의 업무에 직접 사용하지 아니하는 부동산

☞ 법인의 업무라 함은 다음 각호의 해당하는 업무를 말합니다

·법령에서 업무를 정한 경우에는 그 법령에 규정된 업무

·각 사업연도종료일 현재의 법인등기부상의 목적사업(행정관청의 인가·허가 등으로 요하는 사업의 경우에는 그 인가·허가 등을 받은 경우에 한함)으로 정하여진 업무

－ 유예기간 중에 법인의 업무에 직접 사용하지 아니하고 양도하는 부동산(부동산매매업을 주업으로 하는 법인 제외)

☞ 법령에 의하여 사용이 금지되거나 제한된 부동산 등 규칙 §26에서 정하는 부득이한 사유가 있는 부동산을 제외함.

② 동 산

－ 서화·골동품. 다만, 장식·환경미화 등의 목적으로 사무실·복도 등 여러 사람이 볼 수 있는 공간에 상시 비치하는 것은 제외

－ 업무에 직접 사용되지 아니하는 자동차·선박 및 항공기

다만, 저당권의 실행 기타 채권을 변제받기 위하여 취득한 것으로서 3년이 경과되지 아니한 선박 등 부득이한 사유가 있는 것을 제외함.

－ 기타 위와 유사한 자산으로서 당해 법인의 업무에 직접 사용되지 아니하는 자산

(나) 특수관계자에게 업무와 관련없이 지급한 가지급금 등의 범위

(영§53 ①)

○ 업무와 관련없는 가지급금이라 함은

－ 명칭여하에 불구하고 당해 법인의 업무와 관련없는 자금의 대여액(영 §61② 각호의 1에 해당하는 금융기관 등의 경우 주된 수익사업으로 볼 수 없는 자금의 대여액을 포함)을 말함.

☞ 규칙 제44조에서 규정하는 금액은 제외

(다) 업무무관 자산 등의 가액

○ 업무무관자산 등의 가액은 시행령§72 규정의 취득가액으로 합니다.(영§53 ③)

☞ 특수관계자로부터 시가보다 높은 가액으로 취득한 자산의 경우에 위의 "취득가액󰡓은 부당행위계산 부인의 규정이 적용되는 시가초과액을 차감하지 아니한 금액으로 합니다.(영 §53 ③ 후단)

(라) 손금불산입할 지급이자의 계산(영§53 ②)

차입금의 이자 중 업무무관자산 및 가지급금 등의 취득 및 보유와 관련하여 손금불산입할 금액은 다음과 같이 계산합니다.

업무무관자산과 가지급금등의 가액의 합계액

(총차입금을 한도로 함)

지급이자 × ------------------------------------------ 총 차 입 금

∙지급이자나 총차입금은 업무무관 자산 등의 취득시기와 관계없이 사업연도 개시일부터 사업연도 종료일까지의 합계금액을 기준으로 하여 계산합니다.

∙사업연도 중에 업무무관 자산을 처분하여 사업연도 종료일 현재는 업무무관 자산이 없는 경우에도 처분전까지의 기간에 대하여는 지급이자 손금불산입 규정을 적용하여야 합니다.

① 당해사업연도에 발생한 지급이자상당액의 범위

224 page "지급이자의 범위“ 와 동일합니다.

② 업무무관자산 등의 가액 계산

○ 업무무관 자산 및 업무무관가지급금 등의 가액은 그 합계액에 보유일수를 곱하여 산정한 적수로 계산함.

－ 당해 사업연도 중에 보유한 업무무관자산 등 모두를 포함

∙ 전기이전에 취득‧대여하여 이월되었거나

∙ 당기에 신규 취득‧대여하였거나

∙사업연도 중에 양도‧반제받은 업무무관자산 및 가지급금

보유기간일수에

대하여 적수 계산

※ 2001.3.28 규칙 §26 ⑨의 개정으로 부동산을 업무에 직접 사용하지 아니한 기간중 유예기간과 겹치는 기간을 제외토록 하였으나,

당해 부동산을 취득한 후 계속하여 업무에 사용하지 아니하고 양도하는 경우에는 취득일부터 양도일까지 기간을 업무에 사용하지 아니한 기간으로 함.

③ 총차입금의 계산

○ 당해 사업연도에 발생한 지급이자와 할인료를 부담하는 모든 부채의 매일 잔액에 의한 적수로 계산하여야 하나,

－ 다음 산식에 의하여 이자율별로 계산한 금액을 합계하여 계산할 수 있습니다.

∙ 용도가 특정되지 아니한 일반차입금은 물론 용도가 특정된 시설자금, 수출금융 등도 차입금에 포함되며 상업어음을 할인한 경우와 같은 이자가 발생되지 아니하는 차입금은 포함되지 아니합니다.

∙ 또한, 취득원가에 포함하지 않고 지급이자로 계상한 Banker's Usance 등 연지급수입이자의 경우에도 지급이자 손금불산입대상 차입금에서 제외합니다.(영§72 ⑤)

이자율별 차입금의 적수=이자율별 지급이자× (365 / 연이자율)

(마) 업무무관 부동산에 대한 추가납부세액의 계산(규칙§27)

○ 부동산을 취득한 후 업무에 직접 사용하지 아니하고 양도함에 따라 그 양도한 날이 속하는 사업연도의 이전에 종료한 사업연도의 지급이자 및 유지관리비 등을 손금불산입하는 경우에는 다음의 방법 중 하나를 선택하여 그 양도한 날이 속하는 사업연도의 법인세에 가산하여 납부하여야 합니다.

① 세무조정에 의한 방법

종전 사업연도의 각 사업연도소득‧과세표준 등을 다시 계산하여 산출한 결정세액에서 전 사업연도의 결정세액을 차감한 세액(가산세 제외)

② 세무조정 없이 단순세액 계산방법

(종전 사업연도의 과세표준금액＋지급이자 손금부인액 등)×

종전사업연도의 세율－종전 사업연도의 산출세액＝추가납부세액(가산세 제외)

－ 이 경우 판정유예기간 경과일 또는 양도일이 속하는 사업연도의 법인세액에 가산하여 납부하는 경우에 한하여 미납부가산세를 적용하지 아니함.

【참고 : 예규】

－ 업무무관자산의 취득가액 계산

구 법인세법시행령(2002.12.30, 대통령령 제17826호로 개정되기 전의 것) 제53조 제3항의 규정에 의한 업무무관자산의 취득가액에는 구 법인세법(2001.12.31, 법률 제6558호로 개정되기 전의 것) 제21조 제3호의 규정에 의한 취득세는 포함되는 것이며, 제42조 제1항 제1호의 규정에 의한 재평가차액은 포함하지 않는 것임.(재경부 법인46012-68, 2003.4.22)

－ 법인분할시 승계한 건설중인 자산에 대한 차입금 및 이자율

법인세법 제28조 및 법인세법시행령 제52조에 의하여 「사업용 고정자산의 건설 등에 사용된 것이 분명한 차입금」에 대한 지급이자를 건설중인 자산의 원본에 가산한 법인이 여러 개의 회사로 분할함에 따라 분할신설법인이 승계한 건설중인 자산에 직접 대응되는 차입금을 승계하지 않고 동 차입금과 일반차입금의 구분없이 승계하는 경우, 분할신설법인은 승계한 차입금의 범위 내에서 승계한 건설중인 자산에 대한 분할 전의 「사업용고정자산의 건설 등에 사용된 것이 분명한 차입금」에 상당하는 금액을·건설자금에 충당한 차입금·으로 처리하는 것이고,

이 경우·건설자금에 충당한 차입금·은 분할신설법인이 승계한 여러 개의 차입금 중 건설중인 자산의 건설에 소요되는 것으로 계상한 차입금을 말하는 것임.(재경부 법인46012-74, 2003.4.30)

－ 건축물이 없는 토지의 임대

나대지에 시멘트포장을 하고 둘레에 150㎝ 높이의 철망울타리 및 주차장 관리를 위한 사무실용 가건축물을 설치한 주차장을 임대하는 경우 법인세법시행규칙 제26조 제4항의 규정을 적용함에 있어 당해 주차장을 건축물이 없는 토지로 보는 것임.(재경부 법인46012-5, 2002.1.7)

－ 건축중인 자산을 양도하는 경우 업무무관부동산 아님.

건설업을 영위하는 법인이 법인세법시행규칙 제26조 제1항의 규정에 의한 유예기간 이내에 건설에 착공한 경우로서 건축중인 건축물 또는 준공된 건물을 즉시 양도하는 경우 법인세법시행규칙 제26조 제3항 제1호의 규정에 의한 업무에 사용한 것으로 보는 것으로 법인세법시행령 제49조 제1항제1호의 규정에 의한 업무무관 부동산으로 보지 아니함.

(법인46012-44, 2001.2.2)

－ 피합병법인으로부터 승계한 부동산의 유예기간 기산일

합병법인이 피합병법인으로부터 승계받은 부동산에 대하여 법인세법 제27조 제1호의 '업무와 관련이 없는 자산' 해당여부를 판정함에 있어서 같은법시행령 제49조 제1항 제1호의 유예기간의 기산일은 합병에 의한 당해 자산의 소유권이전일로 하는 것임.

(재경부 법인46012-52, 2000.3.31)

－ 정당한 사유없이 건설을 중단한 경우 중단한 날부터 비업무용임.

토지를 취득하여 업무용으로 사용하기 위해 건축물을 건설하던 법인이 정당한 사유없이 건설을 중단하고 건설중인 건축물과 그 부속토지를 양도한 경우에 당해 토지는 그 건설을 중단한 날부터 양도한 날까지 비업무용부동산으로 봄.(법인46012-3743, 1998.12.2)

－ 외국환관리법에 의한 외화차입금의 범위

외국환업무를 영위하는 외국환은행이 다른 외국환은행으로부터 차입한 외화차입금과 외화콜머니는 법인세법시행규칙 제18조 제22항 제3호 규정의 “외국환관리법의 규정에 의한 외화차입금”에 해당함.

(법인46012-1370, 1999.4.13)

－ 유예기간내 미사용한 “정당한 사유” 해당 여부

도시설계 지구내의 토지로서 도시설계세부지침 미확정으로 건설에 착공할 수 없어 법인세법시행규칙 제18조 제3항 제1호 및 제12호의 유예기간이내에 업무에 직접 사용할 수 없게 된 기간은 “정당한 사유”에 해당되는 것으로 보아 도시설계세부지침이 확정된 날로부터 유예기간을 계산함.(법인46012-427, 1996.2.6)

－ 해외현지법인 대부투자 금액의 가지급금 해당여부

법인이 외국환관리법에 의한 해외직접투자 허가를 받아 당해 법인과 동일한 업종을 영위하는 해외현지법인에게 대부투자하면서 해외에서 자금을 차입하여 차입조건과 동일한 조건으로 대여하고, 이자지급도 해외현지법인이 해외금융기관에 직접 송금하는 등 대여의 형식만 취했을 뿐 실질적인 차입자가 해외현지법인인 경우에 동 대여금은 법인세법 제18조의3 제1항 제3호의 “업무와 관련없는 가지급금 등”에 해당되지 아니함.

(재경원 법인46012-155, 1996.12.3)

업무무관부동산 등 관련 차입금 지급이자 조정명세서 작성사례

① 지급이자총액

이자율

지급이자

차입금 적수

비 고

20%

5,000,000

9,125,000,000

채권자불분명 사채이자임

13%

7,8000,000

21,900,000,000

(원천징수세액 1,375,000원포함)

10%

15,000,000

54,750,000,000

계

27,800,000

85,775,000,000

② 특수관계에 있는 자(대표이사)에 대한 가지급금 내역

－ 2006. 4. 20 가 지 급 7,000,000

－ 2006. 8. 15 가지급금회수 5,000,000

③ 토지계정 : 임대용 나대지 20,000,000(취득가액, 해당기간 : 2006.1.1～2006.12.31)

④ 사업연도 : 2006.1.1～2006.12.31

세무조정 계산

① 채권자불분명사채이자

손금불산입 채권자불분명 사채이자 3,625,000원 (상여)

손금불산입 채권자불분명사채이자 원천징수세액 1,375,000(기타사외유출)

② 업무무관부동산등에 관련한 차입금 지급이자

22,800,000 ×

(7,300,000,000+1,097,000,000)

= 2,497,737

(76,650,0000,000)

손금불산입 지급이자 2,497,737(기타사외유출)

[별지 제26호서식(갑)] (2006. 3. 14. 개정) (앞 쪽)

[별지 제26호 서식(을)](06. 3. 14.개정)

건설자금이자의 조정

(법§28 ① 3호, 영§52)

사업용 고정자산의 매입・제작・건설에 소요된 것이 분명한 차입금에 대한 지급이자 또는 이에 유사한 성질의 지출금은

건설이 준공된 날까지 당해 사업용 고정자산에 대한 자본적 지출(매입부대비용)로 하여 원본에 가산합니다.

* 차입금 : 건설에 소요되었는지 여부가 불분명한 차입금은 제외함.

(가) 건설자금이자의 계산대상

○ 사업용 고정자산의 매입에 한하여 적용됩니다.

－ 따라서 매매를 목적으로 하는 주택・아파트・상가 등의 재고자산에 대하여는 건설자금이자를 계산하지 않습니다.

(나) 건설자금이자 계산기간

○ 건설을 개시한 날로부터 건설이 준공된 날까지만 계산합니다.

<건설이 준공된 날의 판정>

－ 건 물 : 소득세법시행령 제162조의 규정에 의한 취득일과 건설목적에 실제로 사용되기 시작한 날(정상제품을 생산하기 위하여 실제로 가동되는 날) 중 빠른 날

－ 토 지 :대금완불일 또는 당해 토지를 사업에 제공한 날 중 빠른날

－ 기타 사업용 고정자산 : 사용개시일

(다) 건설자금이자 계산대상 차입금이자 등

○ 건설자금으로 사용된 것이 분명한 “차입금이자 및 이에 유사한 성질의 지출금”에 한하여 건설자금이자를 계산합니다.

－ 따라서 건설자금으로 사용한지 여부가 불분명한 경우는 건설자금이자계산 대상에서 제외됩니다.

○ 또한, 차입과 관련된 지급보증료 및 할인료, 건설기간중의 사채할인차금상각액 및 전환사채에 대한 지급이자도 포함됩니다.

○ 다만, 차입한 건설자금의 일부를 운영자금으로 전용한 경우 그에 상당하는 지급이자는 손금에 산입하며, 차입한 건설자금의 연체로 인하여 생긴 이자를 원본에 가산한 경우에 그 가산한 금액은 당해사업연도의 자본적지출로 하고 원본에 가산한 금액에 대한 지급이자는 손금에 산입합니다.

○ 건설에 소요된 차입금의 일시 예금에서 생긴 수입이자는 원본에 가산하는 자본적지출 금액에서 차감합니다.

(라) 건설자금이자를 비용처리한 경우의 세무조정

○ 건설자금 이자를 비용처리하거나 과소계상한 경우에는 다음과 같이 세무조정해야 합니다.

－ 비상각자산 : 손금불산입하여 유보처분하고 동자산의 양도시 유보금액을손금추인함.

－ 상각자산

∙ 건설이 완료된 자산 해당분 : 감가상각한 것으로 보아 시부인 계산

∙ 건설중인 자산 : 손금불산입하여 유보처분하되 건설이 완료되면 기왕의 상각부인액으로 보며 그 이후의 시인부족액의 범위내에서 손금으로 추인됨.

【참고 : 통칙 및 예규】

－ 건설자금이자의 일부를 면제받을 경우

법인이 건설중인 자산에 대하여 건설가계정에 포함된 지급이자 중 일부를 면제받은 경우에는 당해 건설가계정에서 이를 직접 차감하여 처리함.

(법인46012-387, 2001.2.19)

－ 업무에 사용하던 자산을 증설・개량한 경우 건설자금 이자 계산

사실상 건물을 준공하고 가사용승인을 얻어 업무에 사용하던 건물을 다른 용도로 전환하기 위하여 증설 또는 개량하는 경우에는 당해 건축물을 장부상 건설가계정으로 계상하고 있는 경우에도 건설자금이자는 당해 증설 또는 개량부분에 한하여 적용함.(법인46012-328, 1997.2.1)

－ 건설자금을 운영자금에서 먼저 지급한 경우

공장건설에 필요한 자금을 법인의 운영자금에서 우선 지급하고, 그 후에 공장건설 명목으로 자금을 차입하여 이를 운영자금에 충당한 경우 동 차입금은 건설자금이자 계산대상에 포함되는 것임.

(재경부 법인46012-119, 1995.10.10)

－ 준공된 날은 정상제품 생산을 위한 가동일임.

건설자금을 계산하는 “준공된 날”이라 함은 정상제품을 생산하기 위하여 실제로 가동되는 날을 말하는 것임.(법인46012-323, 1995.2.6)

나. 감가상각비 한도초과액의 손금불산입

고정자산에 대한 감가상각비는 법인이 손금으로 계상한 경우에 한하여 당해자산의 내용연수에 따른 상각률에 의하여 계산한 금액(상각범위액)을 한도로 하여 손금에 산입하는 것이므로

동 한도액을 초과하는 금액은 손금불산입 하여야 합니다.

(법§23, 영§24～34)

○ 법인세법에서는 감가상각을 강제하지 아니하고 법인이 감가상각비를 손금으로 계상한 경우에 한하여 손금으로 인정하는 임의상각제도를 택하고 있습니다.

☞ 상각범위액을 초과하여 상각한 경우 상각부인액은 손금불산입하나 상각범위액에 미달하여 상각한 경우에는 신고조정으로 손금산입할 수 없으며 잔존가액이 남아 있는 경우에는 내용연수가 경과되어도 상각가능 합니다.

○ 또한, 법인이 손금으로 계상한 감가상각비를 모두 손금으로 인정하지 아니하고 법인이 선택하여 신고한 내용연수‧상각방법에 따라 세법이 정한 계산방법에 의하여 계산한 금액 한도내에서 손금산입이 허용됩니다.

○ 감가상각비 시부인 계산은 개별자산별로 하는 것이므로 내용연수가 같은 자산이라도 각각 세무조정 하여야 합니다.

☞ 1998.12.28 법인세법시행령 개정으로 1994년 이전 취득자산과 1995년 이후 취득자산간 감가상각비 계산방법을 통합함으로써 1999.1.1이후 개시하는 사업연도 개시일 현재 보유하고 있는 고정자산에 대하여는 취득시기에 관계없이 개시일 현재의 취득가액(재평가시 재평가액)에 대하여 새로운 내용연수 및 감가상각방법을 동일하게 적용함.

〔1〕감가상각 자산

(가) 감가상각 대상자산 (영§24 ①)

구 분

감가상각 대상자산

유형고정자산

건물 및 구축물, 차량 및 운반구, 공구, 기구 및 비품, 선박 및 항공기, 기계 및 장치, 동물 및 식물, 기타 이와 유사한 유형고정자산

무형고정자산

영업권, 디자인권, 실용신안권, 상표권, 특허권, 어업권, 해저광물자원개발법에 의한 채취권, 유료도로관리권, 수리권, 전기가스공급시설이용권, 공업용수도시설이용권, 수도시설이용권, 열공급시설이용권, 광업권, 전신전화전용시설이용권, 전용측선이용권, 하수종말처리장시설관리권, 수도시설관리권, 댐사용권, 개발비, 사용수익기부자산가액, 주파수이용권, 공항시설관리권

○ 영업권의 범위

－ 합병 또는 분할의 경우 피합병법인 또는 분할법인(소멸한 분할합병의 상대방법인 포함)의 자산을 평가하여 승계한 경우로서 피합병법인 또는 분할법인의 상호·거래관계 기타 영업상의 비밀 등으로 사업상 가치가 있어 대가를 지급한 것

－ 사업의 양도·양수과정에서 양도·양수자산과는 별도로 양도사업에 관한 허가·인가 등 법률상의 지위, 사업상 편리한 지리적 여건, 영업상의 비법, 신용·명성·거래선 등 영업상의 이점 등을 감안하여 적절한 평가방법에 따라 유상으로 취득한 금액

－ 설립인가, 특정사업의 면허, 사업의 개시 등과 관련하여 부담한 기금·입회금 등으로서 반환청구를 할 수 없는 금액과 기부금 등

(나) 감가상각 대상에서 제외되는 자산(영§24 ②)

○ 사업에 사용하지 아니하는 자산(유휴설비를 제외함)

○ 건설중인 것

○ 시간의 경과에 따라 그 가치가 감소되지 아니하는 것

(예 : 토지, 조경용 수목)

(다) 기 타

○ 장기할부조건 등으로 매입한 고정자산의 경우

－ 당해 고정자산의 가액 전액을 자산으로 계상하고 사업에 사용하는 경우에는 그 대금의 청산 또는 소유권의 이전여부에 관계없이 감가상각자산에 포함(영§24 ③)

○ 사용 중 철거하여 사업에 사용하지 아니하는 기계 및 장치 등과 취득후 사용하지 아니하고 보관중인 기계장치 등은 감가상각대상인 유휴설비로 보지 아니함.(규칙§12 ②)

○ 설치중 또는 시운전기간중의 자산은 건설중인 자산에 포함하여 감가상각하지 아니하나 건설중인 자산의 일부가 완성되어 사업에 사용되는 경우 그 부분은 감가상각 자산에 포함함.(규칙§12 ③)

【참고 : 예규】

— 개발비 해당 여부

법인세법 시행령 제24조 제1항 제2호 바목의 규정에서 개발비는 상업적인 생산 또는 사용전에 재료,장치,제품,공정,시스템 또는 용역을 창출하거나 현저히 개선하기 위한 계획 또는 설계를 위하여 연구결과 또는 관련 지식을 적용하는데 발생하는 비용으로 규정하고 있는 바, 법인이 전용 실시권을 허여받은 특허기술을 그대로 제품화하여 상업적인 생산에 사용할 경우 이는 법인세법 시행령 제24조 제1항 제2호 바목의 규정에 의한 개발비에 해당하지 않는 것임. (재법인-132, 2005.2.16)

－ 판촉용 CD의 프로그램 제작비용

법인이 판촉용 CD(Compack Disc)의 내용을 구성하는 프로그램(이하 “CD-Title"라 함)을 제작하기 위하여 지출한 비용은 당해 법인의 자산(기구 및 비품)으로 계상하여 CD-Title이 업무에 사용되기 시작한 날로부터 법인세법 제23조의 규정에 의하여 감가상각하는 것임.

(법인46012-641, 2002.11.27)

－ 포합주식 취득시 포함된 영업권 인정여부

합병법인이 포합주식을 취득하면서 사업상의 가치 등을 평가하여 순자산가치보다 높은 대가를 지급한 후 합병시 포합주식에 대하여 자기주식을 교부하지 않고 소각한 경우에도 포합주식 취득 이후 합병이 2년 이내에 이루어져 포합주식의 취득가액이 합병대가에 포함되어 청산소득으로 법인세가 과세 되었다면 포합주식 취득시 지급된 금액도 법인세법시행령 제24조 제4항의 규정을 적용함에 있어 영업권 취득을 위하여 지급된 대가로 인정될 수 있음.(재경부 법인46012-107, 2002.5.30)

－ 프로스포츠 구단 회원 가입금은 영업권에 해당

프로야구 구단을 영위하는 법인이 한국야구위원회에 가입하면서 납부한 반환청구할 수 없는 입회비 및 특정 지역의 연고권을 갖고 있는 구단에 적절한 평가방법에 의해 당해 연고지 분할의 대가로 지급하는 금액은 법인세법시행령 제24조 제1항의 규정에 의한 영업권을 취득하기 위하여 지출된 금액으로 봄.(법인46012-73, 2001.1.8)

－ 도메인 취득비용의 세무처리

법인이 사업과 관련하여 유상으로 취득한 도메인에 대하여는 법인세법시행규칙 [별표3] 구분1의 영업권으로 함.

(법인46012-571, 2001.3.17)

〔2〕감가상각 방법

(가) 감가상각 방법의 적용 (영§26 ①, ④)

자산 구분

신고하는 경우 상각방법

무신고하는 경우 상각방법

건 축 물

정 액 법

기타유형

고정자산

정률법, 정액법(광업용 유형고정자산은 생산량 비례법 가능)중 선택가능

정률법(광업용 유형고정자산은 생산량비례법)

무형고정자산

정 액 법

광 업 권

정액법, 생산량비례법 중

선택가능

생산량비례법

* 개발비, 사용수익기부자산가액은 [7]에서 별도 설명

○ 감가상각 방법

－ 정액법 : 취득가액 × 상각률

－ 정률법 : (취득가액 - 기 상각액) × 상각률

－ 생산량비례법 : 취득가액 × (당해 사업연도의 채굴량 ÷ 총 채굴예정량)

(나) 감가상각방법의 신고

○ 영§26 ① 각호의 구분에 의한 자산별로 하나의 방법을 선택하여 다음에 규정된 날이 속하는 사업연도의 법인세과세표준 신고기한까지 납세지 관할세무서장에게 신고하여야 합니다.

－ 신설법인과 새로 수익사업을 개시한 비영리법인은 그 영업을 개시한 날

－ 위 외의 법인이 영§26 ① 각 호의 구분을 달리하는 고정자산을 새로 취득한 경우에는 그 취득한 날

☞ 종류가 동일한 자산을 사업장별로 각각 다른 상각방법을 적용할 수 없습니다.

(다) 감가상각 방법의 변경

○신청기한 : 변경할 상각방법을 적용하고자 하는 최초사업연도 종료일 이전 3월이 되는 날

☞ 12월말 결산법인이 2007사업연도부터 상각방법을 변경하고자 하는 경우 2007.10.1.까지 신고하여야 함.

○ 변경사유

－ 법인이 선택한 감가상각방법은 임의로 변경할 수 없고 그 후 사업연도에 있어서도 계속하여 그 상각방법을 적용하여야 하나,

다음 사유에 해당하는 경우에는 관할세무서장의 승인을 얻어 변경할 수 있습니다.(영§27 ①)

① 상각방법이 서로 다른 법인이 합병(분할합병 포함)한 경우

② 상각방법이 서로 다른 사업자의 사업을 인수 또는 승계한 경우

③ 외국인투자촉진법에 의하여 외국투자가가 내국법인의 주식 등을 20%이상 인수 또는 보유하게 된 경우

④ 해외시장의 경기변동 또는 경제적 여건의 변동으로 인하여 종전의 상각방법을 변경할 필요가 있는 경우

☞ 변경승인기준 : 법인세법 기본통칙 23-27‧‧‧2 참조

(라) 리스자산에 대한 상각방법

구 분

자산 계상 법인

감가상각 계상 법인

금융리스

리스이용자

운용리스

리스회사

☞ 1999.1.1 이후 최초로 개시하는 사업연도에 시설대여하는 분부터는 시설대여회사도 시설대여회사의 일반자산과 같은 내용연수를 적용하여 정액법, 정률법을 적용하여야 함.

〔3〕감가상각 자산의 취득가액 계산

(가) 취득가액은 그 취득형태에 따라 다음과 같이 산정합니다.(영§72)

취 득 형 태

취 득 가 액

매입한 고정자산

매입가액에 취득세, 등록세 기타 부대비용을 가산한 금액

자가 제조(건설)한

고정 자산

원재료비,노무비,운임,하역비,보험료,수수료,공과금(취득세․등록세 포함), 설치비 기타 부대비용의 합계액

현물출자․합병․분할로 취득하는 자산

장부에 계상한 출자가액 또는 승계가액 (시가초과액은 제외)

기타의 경우

취득 당시의 시가

○ 유형고정자산의 취득과 함께 국·공채를 매입하는 경우 기업회계기준에 따라 그 국·공채의 매입가액과 현재가치의 차액을 유형고정자산의 취득가액으로 계상한 경우 인정됩니다.

☞ 2006.2.9 이후 최초로 취득하는 분부터 적용됩니다.

○ 금융기관의 경우 시행규칙§37 ①에 규정하는 대출채권 및 투자유가증권에 해당하는 채권은 피합병법인의 장부가액으로 합니다.

(나) 취득가액에서 제외하는 금액

○ 자산을 장기할부조건으로 취득하는 경우 발생한 채무를 기업회계기준이 정하는 바에 따라 현재가치로 평가하여 현재가치할인차금으로 계상한 경우 당해 현재가치할인차금

○ 연지급수입에 있어서 취득가액과 구분하여 지급이자로 계상한 금액

☞ D/A이자 및 공급자신용방식(Shipper's Usance)에 의해 유산스이자의 경우 2007.3. . 이후 수입하는 분부터 적용

구 분

종 전

개 정

D/A이자

취득가액

※단, 지급이자로 계상한 경우 이를 인정

Shipper's Usance이자

취득가액

Banker's Usance이자

취득가액

※ 단, 지급이자로 계상한 경우 이를 인정

○ 특수관계자로부터 매입한 자산의 시가초과액

(다) 재평가자산 등의 취득가액

○ 자산재평가법·보험업법 기타 법률의 규정에 의한 평가가 있는 경우에는 그 평가액

○ 건설자금이자 등 자본적지출이 있는 경우에는 그 금액을 가산한 금액

※ 1999.1.1 이후 최초로 개시하는 사업연도의 개시일 현재 소유하고 있는 감가상각자산에 대하여 감가상각비를 계산함에 있어 적용하는 당해 자산의 취득가액은 그 개시일 현재의 취득가액으로 함.(1998.12.31. 개정 영 부칙§12 ⑤)

【참고 : 예규】

－ 사업장별·업종별 감가상각의 적용방법

법인세법시행령 제26조 제1항 각호의 자산에 대한 감가상각 방법은 같은 항 같은 호에 규정된 상각방법 중 법인이 납세지 관할세무서장에게 신고한 방법을 적용하는 것으로서 사업장별 또는 업종별로 감가상각방법을 달리 적용할 수 없는 것임.(서면2팀-1961, 2004.9.22)

－ 진입도로 건설후 기부시 처리방법

골프장을 주업으로 하는 법인이 지방자치단체의 체육시설(골프장)사업 실시계획 인가조건에 따라 당해 골프장의 진입도로를 건설한 후 지방자치단체에 무상으로 기부하는 경우 당해 진입도로 건설 및 도로포장 공사비용은 골프장 토지의 자본적 지출에 해당하는 것임.

(서면2팀-413, 2004.3.10)

－ 리스계약을 변경하는 경우 감가상각

1998. 12월 이전에 체결된 운용리스계약이 1999년 이후 리스이용자 및 리스계약조건의 변경없이 리스회사만이 변경된 경우는 새로운 리스계약이 아니므로 법인세법시행령 개정규정(대통령령 제15970호, 1998.12.31 개정) 부칙 제12조 제9항의 규정에 따라 잔존 시설대여기간 동안 균등 상각할 수 있는 것이나, 1999년 이후 리스회사와 리스이용자가 기존 운용리스의 계약조건을 변경하는 경우는 새로운 리스계약을 체결한 것이므로 법인세법시행령 제24조의 개정규정에 따라 감가상각 하여야 하는 것임.(재경부 법인46012-30, 2003.02.25)

－ 건물신축시 허가조건으로 도로를 개설해 지방자치단체에 기부하는 경우

법인이 건물을 신축하면서 허가조건으로 당해 법인의 토지에 도로를 개설하여 이를 관할지방자치단체에 기부채납하기로 한 경우 그 도로용 토지의 장부가액은 건물신축용 토지의 자본적 지출로 하는 것임.

(서이46012-12008, 2002.11.5)

－ 포기한 지하터파기 공사비용의 자본적지출 해당 여부

법인이 지하층이 있는 건축물을 신축하기 위하여 터파기공사를 하였으나 민원발생 등으로 지하층 설치를 포기하고 기왕에 터파기공사를 실시한 부분을 되메운 후 지상건축물만 신축한 경우에 동 터파기공사에 소요된 비용은 각 사업연도의 소득금액 계산시 이를 손금에 산입하는 것임.

(법인46012-1496, 2000.7.5)

－ 기계장치 설치를 위한 연결공사비의 자본적 지출 해당여부

기계장치를 설치함에 있어서 동 기계장치의 하중에 의한 지반침하와 진동을 방지하기 위하여 기계장치 설치장소에만 특별히 실시한 기초공사로서 기계장치에 직접적으로 연결된 기초공사에 소요된 금액은 이를 기계장치에 대한 자본적지출로 하는 것임.(법인46012-1234, 1999.4.2)

－ 대물변제로 취득한 자산의 취득가액

대물변제받은 자산의 시가가 채권액에 미달하는 경우에는 그 자산의 시가를 채권회수액으로 처리하는 것이며, 대물변제받은 자산의 시가가 채권액을 초과하는 경우에는 채권액을 동 자산의 취득가액으로 하는 것임.(법인46012-3261, 1996.11.22)

〔4〕잔존 가액 (영§26 ⑥, ⑦)

(가) 감가상각자산의 잔존가액을'0'으로 함.

○ 다만, 정률법에 의하여 상각하는 경우에는 취득가액의 5％에 상당하는 금액으로 하되, 그 금액은 당해 감가상각자산에 대한 미상각잔액이 최초로 취득가액의 5％이하가 되는 사업연도의 상각범위액에 가산함.

☞ 상각이 종료되는 감가상각자산은 취득가액의 5％와 1천원중 적은 금액을 당해 감가상각자산의 장부가액으로 하고 동 금액에 대하여는 이를 손금에 산입하지 아니함.

※ 1994년 이전 취득자산으로서 종전의 규정에 의한 잔존가액상각을 진행 중이던 자산도 1998.12.31 개정 영 부칙§12의 규정에 의한 감가상각방법 및 내용연수의 신고를 하여야 하며 이에 따라 감가상각범위액을 계산하여야 합니다.

〔5〕내용연수와 상각률 (영§28)

(가) 법인세법에서는 내용연수를 자산의 구조, 사용업종, 종류별로 내용연수 또는 기준내용연수와 내용연수범위를 규정하고 있음.

－ 시험연구용자산 : 법인세법시행규칙[별표 2]

－ 무형고정자산 : 〃 [별표 3]

－ 건축물 등 : 〃 [별표 5]

－ 업종별자산 : 〃 [별표 6]

○ 건축물 부속설비(냉난방·급배수 설비 등)를 건축물과 구분하여 업종별 자산으로 회계처리 하는 경우에는 [별표 6] 업종별자산(기계장치)의 내용연수(업종별 4～25년)를 적용할 수 있습니다.

☞ 2006.3.14 이후 최초로 취득하는 분부터 적용

(나) 내용연수의 신고 등

○ 내용연수 범위안에서 법인이 적용할 내용연수는 다음에 게기하는 날이 속하는 사업연도의 과세표준 신고기한까지 납세지 관할세무서장에게 제출(국세정보통신망에 의한 제출 포함)하여야 합니다.

－ 신설법인과 새로 수익사업을 개시한 비영리내국법인의 경우 그 영업을 개시한 날

－ 자산별·업종별 구분에 의한 기준내용연수가 다른 고정자산을 새로이 취득하거나, 새로운 업종의 사업을 개시한 경우에는 그 취득한 날 또는 개시한 날

☞ 신고하지 않는 경우 영§28 ① 2호의 규정에 의한 기준내용연수를 적용

○ 합병 등에 의하여 취득한 고정자산의 내용연수

－ 합병·분할에 의하여 승계한 자산은 신규 취득과 동일하게 취급함.

∙ 업종이 같은 경우 : 합병법인의 내용연수 적용

∙ 업종이 다른 경우 : 영§28 ③항의 규정에 의한 신고한 내용연수 적용

－ 다만, 2000.12.29. 개정 영§29의2의 규정에 의하여 내용연수 변경신고서를 제출한 경우에는 동 규정에 의한 수정내용연수를 적용할 수 있음.

* 합병·분할에 의하여 승계한 자산은 영§29의2의 규정에 의한 중고 취득자산 등에 대한 내용연수를 적용할 수 있음.

(다) 사업연도가 1년 미만인 경우 적용할 내용연수(영§28 ②)

○ 법§6의 규정에 의한 사업연도가 1년 미만인 경우에는 다음 산식에 의하여 계산한 내용연수와 그에 따른 상각률을 적용함.

내용연수․신고내용연수

또는 기준내용연수

사업연도의 월수

(라) 내용연수의 변경(영§29)

○ 법인은 다음 사유 해당시 납세지 관할지방국세청장의 승인을 얻어 기준내용연수의 50%를 가감한 범위내에서 내용연수를 변경할수 있음.

○ 내용연수의 승인 또는 변경승인을 얻고자할 때에는 영업개시일로부터 3월 또는 그 변경할 내용연수를 적용하고자 하는 사업연도 종료일 이전 3월이 되는 날까지 내용연수승인(변경승인)신청서를 납세지 관할세무서장을 거쳐 관할지방국세청장에게 제출하여야 합니다.

◇ 내용연수 변경사유(영§29)

－ 사업장이 위치한 지리적‧환경적 특성으로 자산의 부식, 마모 및 훼손의 정도가 현저한 경우

－ 영업개시후 3년이 경과한 법인으로서 생산설비(건축물제외)의 가동률이 직전 3개 사업연도의 평균 가동률 보다 현저히 증가한 경우

∙생산량가동률 :

당해 사업연도 실제생산량

× 100

연간생산가능량

∙작업시간가동률 :

연간작업시간

× 100

연간작업가능시간

－ 새로운 생산기술 및 신제품의 개발․보급 등으로 기존 생산설비의 가속상각이 필요한 경우

－ 경제적 여건의 변동으로 조업을 중단하거나 생산설비의 가동률이 감소한 경우

○ 내용연수의 재변경(영§29 ⑤)

－ 감가상각자산의 내용연수를 변경(재변경 포함)한 법인이 당해 자산의 내용연수를 다시 변경하고자 하는 경우에는 변경한 내용연수를 최초로 적용한 사업연도종료일부터 3년이 경과하여야 함.

(마) 중고 취득자산 등에 대한 내용연수 조정(영§29의2)

○ 대상자산

－ 중고자산 : 법인 또는 개인사업자로부터 취득한 자산으로서 당해 자산을 취득한 법인에게 적용되는 기준내용연수의 50％이상의 연수가 경과한 자산

－ 재평가자산 : 1999.1.1 이후 최초로 개시하는 사업연도에 자산재평가법에 의하여 재평가한 자산(재평가차액이 발생한 자산에 한함)

－ 합병·분할에 의하여 승계한 자산

○ 수정내용연수의 범위

－ 기준내용연수의 50％에 상당하는 연수와 기준내용연수의 범위내에서 법인이 선택하여 납세지 관할세무서장에게 신고한 연수(수정내용연수)를 내용연수로 할 수 있음(예:기준내용연수 10년 → 5～10년)

※ 수정내용연수의 계산에 있어서 6월이하는 없는 것으로 하고 6월을 초과하는 경우 1년으로 합니다.

○ 내용연수변경신고서 제출기한

－ 중고자산 : 취득일이 속하는 사업연도의 법인세 과세표준 신고기한

－ 합병·분할로 승계한 자산 : 합병·분할등기일이 속하는 사업연도의 법인세 과세표준 신고기한

【참고 : 통칙 및 예규】

◈ 건축물 등에 대한 신고내용연수의 적용기준(통칙 23-28…4)

영 제28조 제1항 제2호의 규정에 따라 법인이 적용할 내용연수를 선택하여 납세지 관할세무서장에게 신고하는 경우에 규칙 별표5의 자산은 동 표상 각 호의 구조 또는 자산명 단위로 같은 내용연수를 적용하여야 한다. 예를 들면, 별표5의 차량 및 운반구와 공구는 내용연수범위 안에서 각각 다른 내용연수를 선택할 수 있으나, 차량 및 운반구에 속하는 모든 차량은 같은 내용연수를 적용하여야 한다.

－ 내용연수범위가 서로 다른 2이상의 업종에 공통으로 사용되는 자산의 내용연수적용방법

내용연수범위가 서로 다른 2 이상의 업종에 공통으로 사용되는 자산이 있는 경우에는 그 사용기간 또는 사용정도의 비율에 따라 사용비율이 큰 업종의 기준내용연수 및 내용연수범위를 적용하여야 함

(서면2팀-2007, 2006.10.4)

－ 주유소내의 기계장치인 승용차세차기를 정상가동 위해 필수적으로 설치하는 하우징건축비 및 폐수처리시설비

주유소를 영위하는 법인이 주유소 내에서 기계장치에 해당하는 승용차세차기를 정상적으로 가동하기 위하여 필수적으로 설치하는 하우징(Housing)건축비 및 폐수처리시설비는 승용차 세차기에 대한 자본적지출에 해당하는 것이 아니고 법인세법시행규칙【별표5】에 규정된 건축물 등의 기준내용 연수 및 내용연수 범위표를 적용하여 감가상각 하여야 함.

(서이46012-10828, 2001.12.28)

－ 현물출자로 취득한 중고자산의 내용연수

현물출자로 취득한 중고자산의 경우에도 영 제29조의2의 규정에 의한 중고자산 등의 내용연수를 적용할 수 있음. (법인46012-412, 2001.2.22)

－ 영화필름의 감가상각 내용연수

영화제작업을 영위하는 법인의 영화필름에 대한 감가상각 범위액 계산시 적용되는 내용연수는 법인세법시행규칙 [별표6] '업종별 자산의 기준내용연수 및 내용연수범위표'구분1의 기준내용연수 및 내용연수범위내에서 법인이 선택하여 신고한 내용연수에 의하는 것임.

(법인46012-1952, 2000.9.20)

－ 사업장별 내용연수 적용 방법

법인이 한국표준산업분류상 동일한 중분류에 속하는 업종을 영위하는 다수의 사업장에서 보유하는 사업용고정자산에 대한 감가상각 내용연수는 법인세법시행령 제28조 제1항 제2호 및 제4항의 규정에 의하여 동일한 기준내용연수 및 신고내용연수를 적용하여야 하는 것이나,

법인세법시행령 제29조 제1항 각호의 1에 해당하는 경우에는 위 규정에 불구하고 기준내용연수에 기준내용연수의 100분의 50을 가감한 범위안에서 사업장별로 납세지 관할지방국세청장의 승인을 얻어 내용연수범위와 달리 내용연수를 적용하거나, 적용하던 내용연수를 변경할 수 있는 것임.

(재경부 법인46012-106, 2000.6.28)

〔6〕감가상각비 시부인 방법

각 사업연도에 손금으로 계상한 감가상각비가 개별 감가상각자산별 상각범위액을 초과하는 경우 그 초과하는 금액은 손금에 산입하지 아니합니다.

(가) 상각부인액 및 시인부족액의 처리(영§32 ①)

○ 시인부족액

법인이 손금계상한 상각액이 상각범위액에 미달하는 금액을 말하며, 동 부족액은 적극적으로 손금에 산입되거나(강제상각) 다음 사업연도로 이월되지 않고 당해 사업연도에 소멸됨.

○ 상각부인액

법인이 손금계상한 상각액이 상각범위액을 초과하는 부분의 금액을 말하는 것으로 전기 감가상각부인 누계액은 당기 시인부족액의 한도내에서 손금 추인하며, 법인의 당기 상각액이 없는 경우에도 그 상각범위액을 한도로 전기 상각부인 누계액을 당기에 손금 추인함.

《예시》

부인누계액

당기 상각범위액

당기 회사상각액

당기 시인부족액

100

500

470

△ 30

☞ 부인누계액은 당기 시인부족액(△30)을 한도로 손금추인함. (차액 70은 차기이월)

(나) 사업연도 중 취득·양도한 자산의 감가상각 범위액(영§26 ⑨)

○ 사업연도 중 새로이 취득한 자산

－ 사용월수에 따라 월할상각(2002.1.1 이후 개시하는 사업연도부터 적용)

감가상각범위액=연상각범위액×사용월수÷12

* 월수는 역에 따라 계산하되, 1월 미만의 일수는 1월로 함.

○ 사업연도 중 양도한 자산 : 감가상각비 계상 의무 없음.

(다) 사업연도 변경, 해산·합병·분할 등으로 사업연도가 1년 미만인 경우 감가상각 범위액(영§26 ⑧)

∙ (상각범위액 × 당해 사업연도 월수) ÷ 12

* 월수는 역에 따라 계산하되 1월 미만인 일수는 1월로 함

☞ 법령 또는 법인의 정관에서 정하는 사업연도가 1년 미만인 경우 영§28 ②의 규정에 따라 계산한 내용연수를 적용합니다.

(라) 양도자산에 대한 상각시부인액 등의 처리 (영§32 ⑤, ⑥)

○ 감가상각자산을 양도한 경우 당해 자산의 상각부인액은 양도일이 속하는 사업연도의 손금에 산입함.

○ 감가상각자산의 일부를 양도한 경우 양도한 자산에 대한 감가상각누계액 및 상각부인액 또는 시인부족액의 계산

당해자산 전체의

상각부인액 등

양도부분의 가액

당해 감가상각 자산의 전체 가액

☞ 가액은 취득당시의 장부가액에 의함.

(마) 평가증한 자산의 상각범위액 계산(영§32 ③, ④)

○ 감가상각과 평가증(보험업법 및 기타법률에 의하여 평가한 경우)을 병행한 경우에는

－ 먼저 감가상각을 한 후 평가증한 것으로 보아 다음과 같이 계산함.

∙ 상각부인액이 있는 경우 :

평가증의 한도까지 익금에 산입된 것으로 보아 손금으로 추인하며, 평가증 한도를 초과하는 상각부인액은 그 후의 사업연도에 이월할 상각부인액으로 계산함.

∙ 시인부족액이 있는 경우:시인부족액은 소멸됨.

(평가증 전액을 익금산입)

◈ 자산별 감가상각 시부인 사례

구 분

계

건 물

기계 소계

기계 1

기계 2

비 품

세무상 상각범위액

150,000

100,000

30,000

10,000

20,000

회사계상 상각액

165,000

120,000

28,000

12,000

16,000

17,000

시 부 인 액

15,000

20,000

△2,000

2,000

△4,000

△3,000

⇒ 한도초과액 22,000원 손금불산입(유보)

【참고 : 통칙 및 예규】

◈ 감가상각방법의 변경으로 인한 누적효과의 처리(통칙 23-26…8)

감가상각방법의 변경으로 인하여 자산 또는 부채에 미치는 누적효과를 기업회계기준에 따라 전기이월이익잉여금에 반영한 경우에는 다음 각호와 같이 처리한다.

1. 전기이월이익잉여금을 감소시킨 경우에는 23-0…4를 준용하여 처리한다.

2. 전기이월이익잉여금의 증가로 회계처리한 금액은 이를 세무조정에 의하여 익금산입 기타처분하고, 동 금액을 손금산입 유보처분한다. 이 경우 영 제26조의 규정에 의한 상각범위액을 계산함에 있어서 동 금액은 이미 감가상각비로 손금에 산입한 금액으로 본다.

◈ 전기오류수정손으로 계상한 감가상각비의 처리(통칙 23-0…4)

① 법인이 전기에 과소 계상한 고정자산의 감가상각비를 다음 예시의 경우와 같이 기업회계기준에 따라 이월이익잉여금을 감소시키는 전기오류수정손으로 계상한 경우 동 상각비는 법 제23조의 규정에 의하여 법인이 손금에 계상한 것으로 보아 감가상각비 시부인 계산한다.

《예 시》

감가상각비 1,000 감가상각누계액 1,500

전기오류수정손 500

② 전기오류수정손으로 계상한 감가상각비 중 각 사업연도 소득금액 계산상 손금에 산입한 금액은 세무계산상 당기의 일반관리비 및 제조원가에 적정 배부하여야 한다.

－ 자산감액손실 처리시 손금인정 여부

법인이 진부화되거나 시장가치가 급격히 하락한 유형·무형자산에 대하여 기업회계기준 제55조의 규정에 따라 자산감액손실을 계상한 경우 그 금액은 법인세법상 감가상각비로서 손금에 산입한 것으로 보아 감가상각비의 손금불산입에 관한 법인세법 제23조의 규정을 적용하는 것이며, 이 경우 상각부인액을 이후 사업연도에 시인부족액 범위내에서 손금으로 추인하지 아니하고 각사업연도의 소득금액을 계산한 경우에는 국세기본법 제45조의 2의 규정에 의거 경정청구 할 수 있는 것임.(서면2팀-1884, 2004.9.9)

〔7〕개발비, 사용수익기부자산가액등의 상각

2001.12.31 법인세법 개정시 세법상 이연자산을 폐지함에 따라 종전 이연자산으로 분류되던 창업비·연구개발비·사용기부자산가액은 무형자산으로 사채발행비는 사채의 차감계정으로 각각 처리토록 하였으나, 2002.12.30 창업비 및 연구개발비의 상각방법을 기업회계와 일치하도록 변경하였습니다.(2002사업연도부터 적용하되 창업비는 2003사업연도부터 적용)

○ 개발비 : 상업적인 생산 또는 사용전에 재료·장치·제품·공정·시스템 또는 용역을 창출하거나 현저히 개선하기 위한 계획 또는 관련지식을 적용하는데 발생하는 비용으로서 당해 법인이 개발비로 계상한 것

- 상각범위액 : 관련제품의 판매 또는 사용이 가능한 시점부터 20년 이내의 기간내에서 연단위로 신고한 내용연수에 따라 매사업연도별 경과월수에 비례하여 상각하는 방법(무신고시 5년 균등상각)

☞ 2002.12.30 개정되었지만 2002.12.30이 속하는 사업연도부터 적용됩니다. (2002.12.30 개정 대통령령 제17862호 부칙 제4조)

○ 사용수익기부자산가액 : 당해 자산의 사용수익기간(그 기간에 관한 특약이 없는 경우 신고내용연수)에 따라 균등하게 안분한 금액을 상각

○ 창업비 : 당기비용으로 처리(2002사업연도 이전 발생분은 5년간 균등액 상각)

○ 개업비 : 당기비용 처리

－ 개업준비기간 중 사업인·허가를 얻기 위해 발생한 비용은 창업비에 포함

○ 사채발행비 : 사채발행가액에서 차감한 후 사채할인발행차금의 상각방법에 따라 상각

* 사채할인발행차금은 기업회계기준에 의하여 사채발행시부터 최종상환시까지의 기간에 걸쳐 유효이자율법에 의하여 상각 또는 환입

<기업회계기준상 창업비 및 개발비의 감가상각방법>

－ 창업비는 2003사업연도부터(2002사업연도의 경우 선택 적용 가능)당기비용으로 처리

(「무형자산에 관한 기업회계기준서 제3호」, 2001.12.27)

－ 개발비는 관련 제품 등의 판매․사용이 가능한 시점부터 20년이내의 합리적인 기간동안 정액법 등 합리적 방법에 의해 상각

(기업회계기준서 제3호, 종전의 기업회계기준등에관한해석 §44-20)

〔8〕지배·종속회사간 사업양수도시 고정자산의 장부가액과 취득가액의 차액에 대한 감가상각비 상당액의 손금처리

기업회계기준에서는 지배종속회사간의 사업양수․양도시 해당거래와 관련하여 손익을 인식하지 않기 위하여 사업양수시 인수가액을 장부가로 하도록 하고 실제 거래가액과 장부가액과의 차이는 자본조정계정으로 조정하도록 하고 있으나

세법에서는 특수관계자와의 거래시 취득가액을 시가로 계상하여 이를 기준으로 감가상각하도록 되어 있고, 감가상각비는 결산을 확정함에 있어서 비용으로 계상하는 경우에 한하여 인정되기 때문에

해당 법인이 기업회계기준에 따라 양수자산의 가액을 양도법인의 장부가로 B/S에 계상하고 이를 기준으로 감가상각하는 경우 시가와의 차액에 대하여는 항구적으로 비용으로 계상할 수 없는 문제가 발생하므로 이에 대하여는 영§24 내지 §34(감가상각 관련 규정)의 규정을 준용하여 계산한 금액을 손비로 계상할 수 있도록 하였습니다.(2002.12.30이 속하는 사업연도부터 적용, 영§19. 5호의2, 부칙§3)

〔9〕감가상각의 의제(영§30)

○ 각 사업연도소득에 대한 법인세가 면제 또는 감면되는 사업을 영위하는 법인으로서 법인세를 면제・감면 받은 경우와 구 조세감면규제법에 의한 특별감가상각비를 손금에 산입한 경우로서 감가상각비를 계상하지 않은 경우에는

－ 감가상각비 상당액을 감가상각한 것으로 보아 그후 사업연도의 감가상각범위액 계산의 기초가 될 자산의 가액에서 차감함.

－ 다만, 자산재평가법에 의한 재평가를 한 때에는 재평가액을 기초로 하여 상각범위액을 계산함.

☞ 감가상각의제 규정은 감가상각범위액 계산시에만 적용되는 것이므로, 감가상각의제액이 있는 자산을 양도한 경우 그 감가상각의제액을 고정자산처분손익계산시 반영하지 아니하는 것입니다.

따라서, 고정자산 처분손익계산시 취득원가는 회사 장부가액에서 의제상각액을 공제하지 아니한 장부가액에 의하는 것입니다.

항 목 별

2002

2003

적 용

상각계산기초가액

1,000

900

-2002의 의제상각액 △100은 그 후 사업연도의 기초가액 계산시 차감함.

-의제상각액은 시부인 누계액으로 보지 아니하므로 소멸하지 않고 차기이후의 부인액에 충당하지 못함.

당기상각범위액

100

회사상각액

100

당기상각범위미달

또는 초과액

△100

익금 또는 손금조정

시부인 누계

의제상각누계액

△100

〔10〕 즉시상각의 의제(영§31)

○ 고정자산의 취득가액 또는 자본적지출액을 손금으로 계상한 경우에는 당해 손금계상액을 감가상각비로 계상한 것으로 보아 시부인 계산함.

○ 다음의 자산을 제외한 감가상각 자산으로서 취득가액이 거래단위별로 100만원 이하인 것에 대하여는 이를 사업에 사용한 날이 속하는 사업연도에 손금으로 계상한 것에 한하여 손금에 산입함.

－ 고유업무의 성질상 대량으로 보유하는 자산

－ 사업의 개시 또는 확장을 위하여 취득한 자산

○ 다음의 수선비 지출액을 사업에 당해 사업연도의 손금으로 계상한 경우에는 전액 손금에 산입함.

－ 개별자산별로 수선비로 지출한 금액이 300만원 미만인 경우

－ 개별자산별로 수선비로 지출한 금액이 직전 사업연도종료일 현재 대차대조표상 미상각잔액의 100분의 5에 미달하는 경우

－ 3년 미만의 기간마다 주기적인 수선을 위하여 지출하는 경우

○ 다음의 자산은 이를 그 사업에 사용한 날이 속하는 사업연도의 손금으로 계상한 것에 한하여 손금에 산입함.

－ 어업에 사용되는 어구(어선용구를 포함)

－영화필름, 공구(금형 포함), 가구, 전기기구, 가스기기, 가정용 기구․비품, 시계, 시험기기, 측정기기 및 간판

－ 대여사업용 비디오테이프 및 음악용 콤팩트디스크로서 개별자산의 취득가액이 30만원 미만인 것

○ 시설의 개체 또는 기술의 낙후로 생산설비의 일부를 폐기한 경우에는

－ 당해 자산의 장부가액에서 1,000원을 공제한 금액을 폐기일이 속하는 사업연도에 손금산입할 수 있음.

【참고 : 예규】

－ 영업권의 장부가액과 취득가액(시가)과 차액의 손금산입 가능여부

법인이 특수관계자로부터 자산을 양수하면서 당해 자산과는 별도로 법인세법시행규칙 제12조 제1항에서 규정하는 영업권을 유상으로 취득한 경우로서 기업회계기준에 따라 장부에 계상한 가액이 같은법시행령 제89조 제1항 및 제2항의 규정에 의한 가액에 미달하는 때에는 당해 영업권에 대하여도 법인세법시행령 제19조 제5호의 2의 규정을 적용하는 것임.(서이46012-11542, 2003.8.25)

－ 2002.12.30 법 개정전 발생한 연구개발비는 종전 규정에 의함.

2002.12.30이 속하는 사업연도 이후에 발생한 개발비는 법인세법시행령 제26조 제1항 제5호(2002.12.30 대통령령 제17826호로 개정된 것)의 상각방법에 의하여 감가상각하는 것이며, 2002.12.30이 속하는 사업연도 전에 발생한 연구개발비는 구법인세법시행령 제77조(2001.12.31 대통령령 제17457호로 개정되기 전의 것)의 규정에 의하여 감가상각하는 것임.

(서이46012-11240, 2003.6.30)

－ 겸업하는 경우 감가상각 의제

법인세가 감면되는 사업과 기타의 사업에 공통으로 사용하는 영업권에 대하여 법인세법 제23조의 규정에 의하여 손금으로 계상한 감가상각비가 법인세법시행령 제26조에서 규정하는 상각범위액에 미달하여 시인부족액이 발생되는 경우에는

동 시인부족액을 법인세법시행규칙 제76조 제6항 제2호 또는 제3호의 규정에 따라 감면사업과 기타의 사업으로 안분계산하여 감면사업 부분에 상당하는 시인부족액은 법인세법시행령 제30조에서 규정하는 감가상각의 의제로 보는 것이며, 감가상각의 의제로 인하여 손금불산입되는 감가상각비는 동 영업권을 양도하거나 영업권의 자산가치가 사실상 소멸되어 법인세법시행령 제31조 제7항의 규정에 따라 이를 폐기한 날이 속하는 사업연도의 손금에 산입하는 것임.(서이46012-10705, 2003.4.4)

－ 수선비지출액의 300만원 미만 판단기준

수선비지출액이 300만원 미만 이거나 자산가액의 100분의 5에 미달하는 경우에는 수익적지출로 처리하도록 규정하고 있는바 이때 “300만원“의 기준은 당해 사업연도 단위별 지출총액을 기준으로 하며 건물의 수선비로 400만원(수익적지출과 자본적지출 해당액이 각각 200만원)을 지출한 경우에 자본적 지출로 처리할 금액은 자본적지출 해당액 200만원만을 자본적지출로 한다. (재경원 법인 46012-121, 1996.9.11)

－ 새로이 취득한 금형을 손금으로 경리한 경우

법인이 금형을 고정자산으로 계상하여 감가상각을 하고 있는 경우에도 새로이 취득한 금형을 그 사업에 사용한 날이 속하는 사업연도 손금으로 경리한 경우에는 이를 손금에 산입함.(법인46012-2987, 1998.10.13)

〔11] 조세특례제한법상 감가상각 특례(조특법§30)

○ 내국법인이 법인세법시행령 제24조 제1항 제1호의 규정에 의한 유형고정자산을 2003.7.1부터 2004.6.30까지 취득하거나 투자를 개시하는 경우

－ 법인세법시행령 제28조 제1항 제2호의 규정에 의한 기준내용연수의 50%를 가감한 내용연수(1년 미만은 없는 것으로 함) 범위내에서 신고조정에 의하여 손금산입할 수 있음.

－ 다만, 유형고정자산 중 법인세법시행령 제28조 제1항 제1호의 규정에 의한 시험연구용자산에 대해서는 같은법시행규칙 별표2 “시험연구용자산의 내용연수”를 적용받은 경우 특례적용을 배제함.

○ 특례적용의 경우에도 감가상각방법은 법인세법시행령 제26조 제3항의 규정에 의하여 신고한 방법을 적용하며, 상각방법의 적용 및 상각범위액의 계산방법에 대하여는 법인세법시행령 제26조 제2항·제4항 내지 제9항의 규정을 준용함.

－감가상각특례를 적용받고자 하는 내국법인은 감가상각특례신청서에 신고내용연수를 연단위로 기재하여 자산의 취득일이 속하는 사업연도의 과세표준신고기한내(2004.1.1이전에 신고기한이 이미 도래한 법인은 다음 사업연도)에 제출하여야 하고 신고한 내용연수는 이후 사업연도에도 계속 적용하여야 함.

－ 법인세법시행령 제27조의 규정에 의하여 감가상각방법을 변경한 경우에는 감가상각 특례자산에 대하여도 변경된 상각방법을 적용하나, 같은법시행령 제29조의 규정에 의하여 내용연수를 변경하는 경우 감가상각 특례자산에 대하여는 변경된 내용연수를 적용하지 아니함(감가상각 특례자산에 대하여 별도로 구분하여 내용연수를 변경하는 경우에는 적용가능)

－ 감가상각 특례적용자산과 다른 자산을 구분하여 개별자산별로 감가상각비 조정명세서를 작성하여야 함.

○ 조세특례제한법상 감가상각특례규정을 적용하여 계산한 감가상각비와 법인세법의 규정에 의해에 계산한 감가상각비와의 차액은 최저한세 적용대상임.

○ 2004.1.1이후 과세표준신고(기한후신고는 제외)를 하는 분부터 적용

－ 2004.1.1 이전에 법인세 과세표준신고기한이 이미 도래한 법인(2003년 7월말, 8월말, 9월말 법인)은 취득일 또는 투자개시일이 속하는 사업연도의 다음 사업연도부터 적용함.

〔12〕법인세법상 특별상각

1994.12.31 이전 취득자산

1995.1.1 이후 취득자산

○ 대상자산

－제조업․광업․부가통신업․정보처리 및 기타 컴퓨터운용관련업 또는 전기․가스업에 직접 사용되는 기계설비

○ 특별상각율

－연평균 매일 12～15시간 미만사용 : 20%

－연평균 매일 15～18시간미만 사용 : 30%

－연평균 매일 18시간이상 사용 : 50%

* 연평균매일가동시간

∙사업연도중 실제사용 총가동시간÷사업연도일수(휴일 제외)

<법인세법상 특별상각제도 폐지>

☞ 1994.12.31 이전 취득자산의 경우 감가상각 종료시까지 종전규정에 의해 특별상각할 수 있음(1998.12.31. 개정 영 부칙§12 ⑪)

【참고 : 예규】

－ 재평가자산의 특별상각 가능 여부

법인이 1994.12.31 이전에 취득한 고정자산으로서 같은 날 현재 감가상각이 종료된 자산을 1995.1.1 이후 자산재평가법에 의하여 재평가한 경우에도 당해 자산이 구 법인세법시행령(1994.12.31. 대통령령 제14468호로 개정되기 전의 것) 제51조 규정의 적용대상이 되는 경우에는 대통령령 제14468호의 부칙 제8조 제1항 및 대통령령 제15970호의 부칙 제12조 제10항의 규정에 따라 특별상각을 할 수 있는 것임.

(법인46012-2125, 2000.10.18)

〔13〕조세감면규제법상 특별상각

구 분

근거

대 상 자 산

특별상각 범위액

비 고

일시

상각

신기술기업

화사업

구법§10①2호 나목

직업훈련용시설과 신기술기업화사용 자산

취득가액×

(30 / 100){(국산×(50 / 100)}

투자세액공제와 선택적용

*1996.12.31이전 종료사업연도 투자분까지 적용

구법§10①2호 가목

기술개발을 위한 연구시험용시설

취득가액×

(50 / 100){국산×(70/100)}

지방

이전 사업

구법§45① 2호

이전후 공장에서 사용하는 사업용 기계‧장치

취득가액×

(30/100){국산*(50/100)}

〃

의료

법인

구법§98

(구법§71의2)

의료기기시설

취득가액×

(30/100){국산*(50/100)}

〃

특정

설비

구법§26

에너지절약시설등 특정설비

(중고품투자 제외)

취득가액×

(30/100){국산*(50/100)}

특별

상각

중소

기업

구법§14①

제조‧광업을 영위하는 중소기업의 사업용 기계‧장치

일반상각범위액×(50/100)

(중소기업우선육성업종 100%)

1990.12.31 폐지

(잔존내용연수기간 동안은 계속 적용)

구법§14②

중소기업협동화기준에 의하여 설치한 공동이용시설

일반감가상각범위액×(50/100)

〃

수출

사업

구법§18

제조업‧광업‧

수산업을 영위하는 중소기업의 수출사업용 자산

∙외화수입금액이 총수입금액의 50%이상

일반상각범위액

× (30/100)

∙외화수입금액이 총수입금액의 50%미만

일반상각범위액×

(외화수입금액/총수입금액) × 2 × (30/100)

1994.12.22 폐지

(잔존내용연수 기간동안은 계속 적용)

구 분

근거

대 상 자 산

특별상각 범위액

비 고

특별

상각

외국

항행

사업

구법§21

외국항행사업에 직접 사용하는

선박 또는 항공기

일반감가상각범위액

×(50/100)

1994.12.22.폐지

(잔존내용연수 기간 계속 적용)

광업

구법§36

광업에 직접 사용하는 사업용자산(석탄광업이외의 경우 광산용 사택 제외)

일반감가상각범위액

×(100/100)

(석탄광업의 광산용 사택은 50%)

1993.12.31 폐지

(잔존내용연수 기간 계속 적용)

농어촌

소득원

개발

사업

구법§49

농어촌소득원 개발사업등에 사용하는 사업용 기계장치

일반감가상각범위액

×(100/100)

1994.12.22 폐지

(잔존내용연수기간 계속 적용)

법인

본사

지방

구법§45②

수도권외의 지역으로 이전하여 취득한 본점 또는 주사무소 건물

일반감가상각범위액

×(50/100) × (직접사용면적/건물연면적)

〃

산업합리화지정기업

구법§37

합리화기준에 따른 사업전환 또는 주력업종육성 시설

일반감가상각범위액

×(100/100)

〃

임대

사업자

구법§91

임대사업용 5호이상 국민주택

일반감가상각범위액

×(100/100)

〃

기숙사

구법§89

제조‧광업‧운수업 영위법인의

종업원용기숙사

일반감가상각범위액

×(100/100)

〃

주차

시설

구법§30

주차시설중 건물‧구축물 기계식 주차설비

일반감가상각범위액

×(100/100)

(기계식주차설비 (50/100))

〃

〔14〕감가상각비에 관한 명세서 제출(영§33)

○ 법인은 개별자산별로 구분하여 감가상각비조정명세서를 작성·보관하고 다음의 서류를 법인세과세표준 신고와 함께 관할세무서장에게 제출하여야 합니다.

－ 감가상각비조정명세서 합계표

－ 감가상각시부인 명세서

－ 취득·양도자산의 감가상각비조정명세서

자 료

<취득자산·취득일·취득가액 내역>

○ 일반자산(내용연수 4년 선택)

－ P‧C등(2006.1.1 취득) : 6,000,000

－ 화물차(2006.8.1 취득) : 4,500,000

－ 상각율(내용년수 4년) : 0.528

○ 건 축 물

－ 일반건축물(내용연수 40년 선택, 2004.2.25 취득) : 31,000,000

－ 공장건축물(내용연수 20년 선택)

∙ 공장 등(2006.1.27 취득) : 17,200,000

∙ 창고 등(2006.7.25 취득) : 8,000,000

○ 업종별 자산

－ 업종( 22 : 인쇄업) : 내용연수 5년 선택

∙ 기계장치(2006.1.27 취득) : 17,200,000

∙ 기계장치(2006.7.2 취득) : 10,000,000

∙ 상각율(내용연수 5년) : 0.451

컬럼&기고

[법인세신고실무 완벽가이드]-8-내용년수 변경 등

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