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[논문]종부세법상 재산세 세액공제제도②-종부세법 2005년 제정…세대별합산과세 문제 불거져

김민수 박사(대구시 주무관, 법학박사)

21대 국회 개원과 함께 종합부동산세가 주목받고 있다. 야당 쪽에서는 종부세 부담을 완화하는 입법안을 발의하고 있는데 반해, 정부는 20대 국회에서 뜻을 이루지 못한 종부세법 개정안을 21대 국회에서 재발의 하겠다고 밝히고 있다. 정부는 20대 국회에서 세율 인상, 조정대상지역 2주택자 세부담 상한 300%로 상향, 1주택 보유 고령자 세액공제율 10%p 인상 등을 담은 종부세법 개정안을 마련했었다.

 

이런 가운데 종합부동산세 개선방안을 담은 논문이 학계에서 발표돼 주목을 끈다. 김민수 박사(법학박사, 대구시청 주무관)는 6월13일 한국조세법학회와 한국지방세연구원이 공동 개최한 지방세 세미나에서 종합부동산세 부과시 공제해주는 재산세 세액계산 관련 규정들의 문제점과 개선방안에 대한 논문을 발표했다. 김 박사는 같은 날 한국조세법학회 정기총회에서 자신의 법학박사 논문인 ‘부동산 보유에 대한 조세제도’로 우수 학술논문상을 수상하기도 했다.

 

문재인 정부의 부동산정책, 특히 종합부동산세에 대한 사회·경제적 관심이 더욱 첨예화되고 있는 시점에서 종부세 개선방안을 제시한 '종합부동산세법상 재산세 세액공제제도' 논문의 전문을 연재한다.<편집자주>

 

Ⅱ. 종합부동산세법상 재산세 세액 공제제도의 변천

 

1. 2005.1. 5. 법률 제7328호로 제정된 종합부동산세법

 

2005년 제정된 종부세법 제9조는 “주택에 대한 종합부동산세는 과세표준에 다음의 세율을 적용하여 계산한 금액을 그 세액(이하 “주택분 종합부동산세액”이라 한다)으로 하되, 납세의무자별로 주택분 재산세로 부과된 세액(제7조 제2항 각 호에 규정된 주택에 대하여 주택분 재산세로 부과된 세액은 제외하며, 지방세법 제188조 제3항의 규정에 의하여 가감조정된 세율이 적용된 경우에는 그 세율이 적용되기 전의 표준세율에 의하여 계산한 세액을 말한다)의 합계액 중 199만원을 초과하는 금액은 주택분 종합부동산세액에서 이를 공제한다”라고 규정하고 있었다.

 

즉, 종부세액에서 주택분 재산세로 부과된 세액의 합계액 중 199만원이라는 금액을 초과하는 금액을 공제하도록 규정하고 있었다. 이때 199만원은 당시 주택분 종부세 과세기준금액이었던 재산세 과세표준 합계액 4억5천만원을 재산세 표준세율의 최고세율(0.5%)로 계산한 재산세 세액이다.5) 공제의 대상이 되는 “재산세로 부과된 세액”의 경우 지방세법 제188조 제3항의 규정에 의하여 가감조정된 세율이 적용된 경우에는 그 세율이 적용되기 전의 표준세율에 의하여 계산한 세액으로 하도록 하였다.6)

 

이론적으로 종부세 과세기준의 재산세액 199만원을 초과하는 세액을 종부세액에서 일률적으로 공제해주므로 종부세가 과세되는 구간에서 재산세와 종부세의 이중과세는 발생하지 않는다. 하지만 주택의 과세표준을 합산하여 최고세율의 표준세율로 계산한 세액(199만원)의 초과분에 대해서만 종부세액에서 공제하므로 실제로 납부된 재산세액 전액이 공제되지 않는 결과가 나타난다.

 

왜냐하면 이중과세조정을 위한 재산세액 공제는 납세자가 실제 납부한 재산세액을 기준으로 하는 것이 아니라 종부세법상 표준세율로 계산한 재산세액을 기준으로 199만원을 차감하도록 하고 있기 때문이다. 공제세액을 계산하기 위한 종부세 시행규칙〔별제 제4호 서식〕‘종합부동산세 과세표준계산명세서’의 산출과정에서 ‘차감할 재산세액’은 ‘표준세율 재산세액’에서 199만원을 공제하고, 그 초과분에 대하여 공제하도록 설명하고 있다. 이때의 ‘표준세율 재산세액’은 납세자가 지방세법 표준세율7)로 납부한 재산세액이 아니라 종부세 시행규칙 [별지 제4호 서식 부표 1(1)] 작성방법에서 정한 세율을 적용하도록 하고 있다.8) 그리고 재산세는 관내에 다수의 주택을 보유하더라도 납세자별로 합산하지 않고 별개의 물건으로 과세하므로, 지방세법상 재산세 표준세율 적용 시 과세대상 주택은 과세표준에 따라 3단계의 표준세율이 적용된다. 하지만 공제세액의 계산은 주택의 과세표준을 합산하여 최고세율(0.5%)의 표준세율로 계산한 세액(199만원)의 초과분에 대해서만 이루어지므로 납세자가 저율의 재산세 세율을 적용받은 경우 납부된 재산세액은 그 일부만 공제되는 결과가 나타난다.

 

2. 2005. 12. 31. 법률 제7836호로 개정된 종합부동산세법

 

2005년 1월에 제정된 종부세법은 2005. 12. 31. 세대별합산과세제도를 도입하는 등9) 큰 개정을 하게 된다. 주택분 종부세 과세기준금액도 종래 재산세 과세표준합계액 4억5천만원(공시가격 9억원)에서 공시가격 6억원으로 변경되었다. 재산세 세액공제와 관련해서도 주택분 종부세의 과세표준을 규정하고 있는 종부세법 제8조 그리고 이중과세조정을 위한 제9조가 모두 변경되었다. 같은 날 지방세법도 개정되어 재산세 과세표준을 규정하는 구 지방세법 제187조가 변경되었다.10) 이 규정들은 부동산 보유세의 이중과세조정에서 중요한 역할을 하는 조문이다.

 

우선 종부세 과세표준과 관련한 법 개정 내용을 정리해 보면 다음과 같다. 2005. 12. 31. 개정된 종부세법 제8조 제1항은 “주택에 대한 종합부동산세의 과세표준은 납세의무자별로 주택의 공시가격을 합산한 금액에서 6억원을 공제한 금액으로 한다”라고 규정하였다. 과세표준을 정의하면서 “A에서 B를 공제한 금액으로 한다”라는 방식으로 규정한 것은 종부세법 제정 당시와 동일하다. 하지만 2005. 12. 31. 법 개정으로 A와 B가 모두 변경되었다. A에 해당하는 부분의 경우 제정 당시에는 지방세법상 재산세 과세표준을11) 직접 원용하여 정의를 하였지만, 개정된 규정은 주택의 공시가격을 그대로 사용하였다. B에 해당하는 부분의 경우 제정 당시에는 재산세 과세표준을 계산하는 방법과 동일한 방법에 따라 기준금액에 해당하는 공시가격(9억원)에 연도별 적용비율 50%를 곱하여 산출한 4억 5천만원을 공제하는 것으로 규정하였지만, 개정 규정은 변경된 기준금액에 해당하는 공시가격(6억원)을 별도의 비율로 곱하지 않고 그대로 공제하는 방식으로 규정하였다. 재산세 과세표준을 규정한 구 지방세법 제187조 제1항은 “토지·건축물·주택에 대한 재산세의 과세표준은 제111조 제2항의 규정에 의한 시가표준액으로 한다”라고 규정하여, 일단 법률 규정만 보면 시가표준액(공시가격)에 연도별 적용비율을 곱한 금액을 과세표준으로 하던 개정 이전 법률 규정과 달리 규정하였다. 하지만 개정 지방세법 부칙 제5조 제2호는 특례규정을 두어, 주택의 경우 종래와 동일하게 시가표준액에 2006년과 2007년의 경우 50%를 곱한 금액을 과세표준으로 한다고 규정하였다.12)

 

2005년 1월 종부세법 제정 당시에는 종부세의 ‘과세표준’은 재산세의 과세표준을 그대로 사용하였기에 공시가격(9억원)에 연도별 적용비율(50%)을 곱하여 계산하였는데, 2005년 12월 개정법은 재산세 과세표준을 그대로 종부세 과세표준으로 규정하지 않고, 주택의 공시가격합산금액을 직접 활용하여 규정하는 방식을 취하였다. 그 결과 재산세는 여전히 공시가격에 일정률을 곱해 과세표준을 계산하지만 종부세는 그러한 과정 없이 바로 공시가격합산금액에서 6억원을 공제한 금액으로 과세표준으로 규정하였다. 다만 개정 종부세법은 제9조 제2항을 신설하여 종부세 ‘세액계산의 특례규정’을 두었는데,13) 2006년부터 2008년까지는 과세표준에 다시 연도별적용비율14)을 곱하고 거기에 제9조 제1항에서 규정한 세율을 적용하여 종부세 세액을 계산하도록 규정하고 있었다.15) 이러한 특례규정까지 고려하면 2006년부터 2008년까지는 공시가격에 연도별적용비율을 곱하여 세액을 계산하지만 그 비율이 ‘종부세 과세표준’을 계산하는 과정에서 곱해지는 것은 아닌 것이다. 또한 재산세와 종부세 모두 공시가격에 연도별적용비율을 곱하여 ‘세액계산’을 하게 되지만 그 적용비율이 2005년 12월 법 개정 이후에는 세목에 따라 다르게 되어졌다.16)

 

다음으로 이중과세조정관련 규정도 그 이전과 크게 변화하였다.17) 개정 종부세법 제9조는 제3항을 신설하고, 주택분 과세기준금액을 초과하는 금액에 대하여 당해 과세대상 주택의 ‘주택분 재산세로 부과된 세액’을 종부세액에서 공제하는 것으로 규정하였다. 그리고 이때 ‘주택분 재산세로 부과된 세액’의 경우 2005년 제정 시와 달리 표준세율이 아니라 구 지방세법 제188조 제3항에 의하여 가감조정된 세율이 적용된 세액으로 그리고 세부담상한을 적용받는 경우에는 그 상한을 적용받은 세액으로 규정하였다.18) 또한 제4항도 신설하여 제3항에 따른 주택분 재산세로 부과된 세액의 공제 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정할 수 있는 위임 근거규정을 입법하였다.19) 이 규정의 위임에 따라 2005. 12. 31. 개정된 종부세법 시행령20) 제4조의2에서는〈그림1〉과 같은 산식을 규정하였다.

 

〈그림 1〉2005. 12. 31. 개정 종부세법 시행령 이중과세조정을 위한 산식

 

이 시행령 산식의 분자부분에 따르면 과세기준금액을 초과하는 부분에 대한 재산세액을 공제하므로, 종부세가 과세되지 않는 부분(1-연도별 적용비율)에 대한 재산세 세액까지 과다하게 공제하는 것이 아닌가 하는 의문이 들 수 있다. 하지만 종부세법 시행규칙〔별지 제4호 서식〕‘종합부동산세 과세표준계산명세서’ 작성방법에서 분자 부분을 (종합부동산세과세표준×재산세 적용비율×0.5%)의 금액으로 설명하고 있으므로 그러한 과다공제 문제는 현실화되지 않았다.

 

그리고 산식 분모 부분은 종부세법 시행규칙〔별지 제4호 서식〕‘종합부동산세 과세표준계산명세서’에서〔(감면 후 공시가격 합계×재산세 적용비율×재산세율)-누진공제액〕의 금액으로 하여, 공시가격을 합산하여 표준세율을 적용하도록 하였다.21)

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 5)199만원= 24만원+(4억5천만원-1억원)×0.5%.

6)2005. 1. 5. 법률 제7328호로 제정된 종합부동산세법 제9조.

7)2005 .1. 5. 법률 제7332호로 개정된 지방세법 제188조 제1항 제3호

재산세 과세표준

재산세 표준세율

누진합산액+(과세표준×세율)

세율

누진합산액

4천만원이하

0.15%

0

4천만원초과 1억원이하

0.3 %

6만원

1억원초과

0.5 %

24만원

8)[별지 제4호서식 부표 1(1)] 작성방법의 표준세율 총재산세액

재산세 과세표준

재산세 표준세율

누진공제액

4천만원이하

0.15%

0

4천만원초과 1억원이하

0.3 %

6만원

1억원초과

0.5 %

26만원

9)2005. 1. 5. 법률 제7328호로 제정된 종합부동산세법 제7조.

10)2005. 12. 31. 법률 제7843호로 개정된 지방세법.

11)이것은 공시가격에 연도별 적용비율 50%가 곱해져서 산출된 것이다.

12)2005. 12. 31. 법률 제7843호로 개정된 지방세법 부칙 제5조.

13)종합부동산세법 제9조 제1항에서 이미 세액계산방법을 규정하고 있었으므로 제2항은 세액계산에 대한 ‘특례규정’이라고 지칭한 것이다.

14)2006년은 70%, 2007년은 80%, 2008년은 90%이다.

15)2005. 12. 31. 법률 제7836호로 개정된 종합부동산세법 제9조 (세율 및 세액)

① 주택에 대한 종합부동산세는 과세표준에 다음의 세율을 적용하여 계산한 금액을 그 세액(이하 "주택분 종합부동산세액"이라 한다)으로 한다.

<과세표준>                    <세율>

3억 이하                        1천분의 10

3억원 초과 14억원 이하   1천분의 15

14억원 초과 94억원 이하 1천분의 20

94억원 초과                   1천분의 30

② 주택분 종합부동산세액을 계산함에 있어 2006년부터 2008년까지의 기간에 납세의무가 성립하는 주택분 종합부동산세에 대하여는 제1항의 규정에 의한 세율별 과세표준에 다음 각 호의 연도별 적용비율과 제1항의 규정에 의한 세율을 곱하여 계산한 금액을 각각 당해연도의 세액으로 한다.<신설 2005. 12. 31.>

1. 2006년 : 100분의 70 2. 2007년 : 100분의 80 3. 2008년 : 100분의 90

16)재산세는 2006년과 2007년의 경우 50%인데, 종부세는 2006년은 60%, 2007년은 70%, 2008년은 80%이다.

17)2005년 12월 개정된 이중과세조정규정은 그 후 크게 변화하지 않고 현재까지 유지되고 있다고 할 수 있다.

18)2005. 12. 31. 법률 제7836호로 개정된 종합부동산세법 제9조 제3항, 비교 2005. 1. 5. 제정된 종합부동산세법 제9조.

19)2005. 12. 31. 법률 제7836호로 개정된 종합부동산세법 제9조 (세율 및 세액)

③ 주택분 과세기준금액을 초과하는 금액에 대하여 당해 과세대상 주택의 주택분 재산세로 부과된 세액(「지방세법」 제188조제3항의 규정에 의하여 가감조정된 세율이 적용된 경우에는 그 세율이 적용된 세액, 같은 법 제195조의2의 규정에 의하여 세부담 상한을 적용받은 경우에는 그 상한을 적용받은 세액을 말한다)은 주택분 종합부동산세액에서 이를 공제한다. <신설 2005. 12. 31.>

④ 주택분 종합부동산세액의 계산에 있어서 주택분 재산세로 부과된 세액의 공제 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. <신설 2005. 12. 31.>

20)2005. 12. 31. 대통령령 제19253호로 개정된 종부세법 시행령.

21)종부세 시행규칙〔별지 제4호 서식〕종합부동산세 과세표준계산명세서 ⑧ 총 표준세율 재산세액 작성방법은 여전히 주택분 재산세 표준세율을 4단계로 표기해 놓았지만, 사실상 공시가격의 합계액으로 표준세율을 계산하므로 나머지 낮은 표준세율은 적용되지 않는다.

 

※외부기고는 본지의 편집방향과 다를 수 있습니다.

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